初步业务活动
（一） 初步业务活动
1. 初步业务活动的目的
注册会计师在计划审计工作时，需要开展初步业务活动，确保实现以下三个主要目的：
（1） 具备执行业务所需的独立性和能力；
（2） 不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持该项业务意愿的事项；
（3） 与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解。
2. 初步业务活动的内容
注册会计师应当在本期审计业务活动开始时，从以下三个方面实施初步业务活动工作：
（1） 针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；
（2） 评价遵守相关职业道德要求的情况；
（3） 就审计业务约定条款与被审计单位达成一致意见。
（二） 审计的前提条件
1. “审计的前提条件”的定义
审计的前提条件是指管理层在编制财务报表时采用可接受的财务报告编制基础，以及管理层对注册会计师执行审计工作的前提的认同。
2. “执行审计工作的前提”的定义
“执行审计工作的前提”是指管理层已认可并理解其对财务报表承担的责任。
根据《中国注册会计师审计准则第1111号——就审计业务约定条款达成一致意见》第六条第二款，管理层应当理解并认可其对财务报表的责任包括：
（1） 按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；
（2） 设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重
大错报；
（3） 向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关
的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需要的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。
3. 确认的形式
注册会计师应当要求管理层就其已履行的某些责任提供下列书面申明：
（1） 针对管理层责任的书面声明；
（2） 其他审计准则要求的书面声明；
（3） 在必要时需要获取用于支持其他审计证据的书面声明。
如果管理层不认可其责任，或不同意提供书面声明，注册会计师承接此类审计业务是不恰当的，除非法律法规另有规定。
（三） 审计业务约定书
1. 审计业务变更对业务约定书的影响
在完成审计业务前，如果被审计单位或委托人要求将审计业务变更为保证程度较低的业务，变更业务的可能原因包括：
（1） 环境变化对审计服务的需求产生影响；
（2） 对原来要求的审计业务的性质存在误解；
（3） 无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。
上述第（1）、第（2）两种情形通常被认为是变更业务的合理理由，第（3）种情形则不属于通常认为的变更业务的合理理由。
2. 变更为审阅或相关服务业务的要求
（1） 在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前，接受委托按照审计准则执行
审计工作的注册会计师，除考虑上述变更理由外，还需要评估变更业务对法律责任或业务约定的影响；
（2） 如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由，截
止变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适应于变更后的业务；
（3） 为避免引起报告使用者的误解，对相关服务业务出具的报告不应提及原审计业务和
在原审计业务中已执行的程序；
（4） 只有将审计业务变更为执行商定程序业务，注册会计师才可在报告中提及已执行的
程序。
经典考题回顾
【例1•2014（卷I）、（卷II）•单选题】（初步业务活动的内容）注册会计师应当在审计业务开始时开展初步业务活动。下列各项中，不属于初步业务活动的是（ ）。
A.评价遵守相关职业道德要求的情况
B.针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序
C.在执行首次审计业务时，查阅前任注册会计师的审计工作底稿
D.就审计业务约定条款与被审计单位达成一致意见
【答案】C
【解析】注册会计师在本期审计业务开始时应当开展下列初步业务活动：（1）针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序（选项B）；（2）评价遵守相关职业道德要求的情况（选项A）；（3）就审计业务约定条款达成一致意见（选项D）。
【例2•2014（卷I）•多选题】（管理层责任）为了确定审计的前提条件是否存在，注册会计师应当就管理层认可并理解其责任与管理层达成一致意见。下列有关管理层责任的说法中，正确的有（ ）。
A.管理层应当按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映
B.管理层应当设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报
C.管理层应当向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息
D.管理层应当允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员
【答案】ABCD
【解析】管理层认可并理解其对财务报表的责任包括：（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（选项A）；（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报（选项B）；（3）向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（选项C），向注册会计师提供审计所需要的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员（选项D）。
【例3•2011•多选题】（管理层责任）在确定执行审计工作的前提时，下列有关被审计单位管理层责任的说法中，注册会计师认为正确的有（ ）。
A.被审计单位管理层应当允许注册会计师查阅与编制财务报表相关的所有文件
B.被审计单位管理层应当负责按照适用的财务报告编制基础编制财务报表
C.被审计单位管理层应当允许注册会计师接触所有必要的相关人员
D.被审计单位管理层应当负责设计、执行和维护必要的内部控制
【答案】ABCD
【解析】注册会计师执行审计工作的前提是管理层和治理层认可并理解其应当承担下列责任，包括：（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（选项B）；（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报（选项D）；（3）向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息，向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员（选项A、C）。
【例4•2013•多选题】（确定审计的前提条件应当实施的工作）为确定审计的前提条件是否存在，下列各项中，注册会计师应当执行的工作有（ ）。
A.确定被审计单位是否存在违反法律法规行为
B.确定被审计单位的内部控制是否有效
C.确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的
D.确定管理层是否认可并理解其与财务报表相关的责任
【答案】CD
【解析】为了确定审计的前提条件是否存在，注册会计师应当执行以下工作：（1）确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的（选项C）；（2）就管理层认可并理解其责任与管理层达成一致意见，即审计业务能不能承接（选项D）。选项A、B不正确，二者均属于注册会计师承接审计业务委托后的相关工作，与注册会计师“确定审计的前提条件是否存在”不相关。
经典考题回顾
【例1•2014（卷I）•多选题】（审计业务变更理由）在注册会计师完成审计业务前，被审计单位提出将审计业务变更为保证程度较低的业务。下列各项变更理由中，注册会计师通常认为合理的有（ ）。
A.环境变化对审计服务的需求产生影响
B.对原来要求的审计业务的性质存在误解
C.管理层对审计范围施加限制
D.由于超出被审计单位控制的情形导致审计范围受到限制
【答案】AB
【解析】下列原因通常被认为是变更业务的合理理由：（1）环境变化对审计服务的需求产生影响（选项A）；（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解（选项B）。选项C和D中，管理层对审计范围施加限制以及其他情况引起的审计范围受到限制通常不被认为是变更业务的合理理由。
【例2•2011•单选题】（鉴证业务变更理由）被审计单位要求将鉴证业务变更为非鉴证业务，其提出的下列变更理由中，注册会计师认为不能接受的是（ ）。
A.被审计单位对原来要求的业务性质存在误解
B.业务环境的变化导致甲公司的需求发生变化
C.被审计单位无法提供鉴证业务需要的所有信息
D.法律法规发生重大变化
【答案】C
【解析】选项C的观点错误。导致被审计单位审计业务变更为保证程度较低的业务的原因可能包括：（1）环境变化对审计服务的需求产生影响；（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解；（3）无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。上述（1）、
（2）两种情形通常被认为是变更业务的合理理由，情形（3）不属于通常认为的变更业务的
合理理由。
【例3•2010•单选题】（审计业务变更理由）在完成审计业务前，如果将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务，注册会计师认为合理的理由是（ ）。
A.注册会计师不能获取完整和令人满意的信息
B.注册会计师不能获取充分、适当的审计证据
C.被审计单位提出大幅度削减审计费用
D.被审计单位对原来要求的审计业务的性质存在误解
【答案】D
【解析】选项D正确。注册会计师在执行业务过程中，如果审计客户要求变更业务类型，注册会计师应当判断其理由的合理性，主要包括：（1）环境变化对审计服务的需求产生影响；（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解（选项D）。
【例4•2010•单选题】（修改业务约定条款）如果是连续审计业务，在下列情况下，需要注册会计师提醒被审计单位管理层关注或修改现有业务约定条款的是（ ）。
A.注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告
B.注册会计师更换两名审计助理人员
C.被审计单位对上期财务报表作出重述
D.被审计单位高级管理人员近期发生变动
【答案】D
【解析】选项D正确。在连续审计时，可能导致注册会计师修改审计业务约定书或提醒被审计单位管理层注意现有的业务约定条款的情形有：（1）有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围；（2）需要修改约定条款或增加特别条款；（3）被审计单位高级管理人员近期发生变动（选项D）；（4）被审计单位所有权发生重大变动；（5）被审计单位业务的性质或规模发生重大变化；（6）法律法规的规定发生变化；（7）编制财务报表采用的财务报告编制基础发生变更；（8）其他报告要求发生变化。
【例5•2010•单选题】（审计业务变更后是否在审阅报告中提及）如果认为将审计业务变更为审阅业务具有合理理由，并且截至变更日已执行的审计工作与变更后的审阅业务相关，在出具审阅报告时，注册会计师正确的做法是（ ）。
A.在审阅报告中提及原审计业务中已执行的工作
B.在审阅报告中提及原审计业务
C.在审阅报告中说明业务变更的合理理由
D.在审阅报告中不提及原审计业务的任何情况
【答案】D
【解析】选项D正确。如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由，截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适用于变更后的业务。为避免引起报告使用者的误解，对审阅业务出具的审阅报告中不应提及原审计业务和在原审计业务中已执行的程序；只有将审计业务变更为执行商定程序业务，注册会计师才可在报告中提及已执行的程序。
初步业务活动
（一） 初步业务活动
1. 初步业务活动的目的
注册会计师在计划审计工作时，需要开展初步业务活动，确保实现以下三个主要目的：
（1） 具备执行业务所需的独立性和能力；
（2） 不存在因管理层诚信问题而可能影响注册会计师保持该项业务意愿的事项；
（3） 与被审计单位之间不存在对业务约定条款的误解。
2. 初步业务活动的内容
注册会计师应当在本期审计业务活动开始时，从以下三个方面实施初步业务活动工作：
（1） 针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；
（2） 评价遵守相关职业道德要求的情况；
（3） 就审计业务约定条款与被审计单位达成一致意见。
（二） 审计的前提条件
1. “审计的前提条件”的定义
审计的前提条件是指管理层在编制财务报表时采用可接受的财务报告编制基础，以及管理层对注册会计师执行审计工作的前提的认同。
2. “执行审计工作的前提”的定义
“执行审计工作的前提”是指管理层已认可并理解其对财务报表承担的责任。
根据《中国注册会计师审计准则第1111号——就审计业务约定条款达成一致意见》第六条第二款，管理层应当理解并认可其对财务报表的责任包括：
（1） 按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；
（2） 设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重
大错报；
（3） 向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关
的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需要的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。
3. 确认的形式
注册会计师应当要求管理层就其已履行的某些责任提供下列书面申明：
（1） 针对管理层责任的书面声明；
（2） 其他审计准则要求的书面声明；
（3） 在必要时需要获取用于支持其他审计证据的书面声明。
如果管理层不认可其责任，或不同意提供书面声明，注册会计师承接此类审计业务是不恰当的，除非法律法规另有规定。
（三） 审计业务约定书
1. 审计业务变更对业务约定书的影响
在完成审计业务前，如果被审计单位或委托人要求将审计业务变更为保证程度较低的业务，变更业务的可能原因包括：
（1） 环境变化对审计服务的需求产生影响；
（2） 对原来要求的审计业务的性质存在误解；
（3） 无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。
上述第（1）、第（2）两种情形通常被认为是变更业务的合理理由，第（3）种情形则不属于通常认为的变更业务的合理理由。
2. 变更为审阅或相关服务业务的要求
（1） 在同意将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务前，接受委托按照审计准则执行
审计工作的注册会计师，除考虑上述变更理由外，还需要评估变更业务对法律责任或业务约定的影响；
（2） 如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由，截
止变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适应于变更后的业务；
（3） 为避免引起报告使用者的误解，对相关服务业务出具的报告不应提及原审计业务和
在原审计业务中已执行的程序；
（4） 只有将审计业务变更为执行商定程序业务，注册会计师才可在报告中提及已执行的
程序。
经典考题回顾
【例1•2014（卷I）、（卷II）•单选题】（初步业务活动的内容）注册会计师应当在审计业务开始时开展初步业务活动。下列各项中，不属于初步业务活动的是（ ）。
A.评价遵守相关职业道德要求的情况
B.针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序
C.在执行首次审计业务时，查阅前任注册会计师的审计工作底稿
D.就审计业务约定条款与被审计单位达成一致意见
【答案】C
【解析】注册会计师在本期审计业务开始时应当开展下列初步业务活动：（1）针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序（选项B）；（2）评价遵守相关职业道德要求的情况（选项A）；（3）就审计业务约定条款达成一致意见（选项D）。
【例2•2014（卷I）•多选题】（管理层责任）为了确定审计的前提条件是否存在，注册会计师应当就管理层认可并理解其责任与管理层达成一致意见。下列有关管理层责任的说法中，正确的有（ ）。
A.管理层应当按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映
B.管理层应当设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报
C.管理层应当向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息
D.管理层应当允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员
【答案】ABCD
【解析】管理层认可并理解其对财务报表的责任包括：（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（选项A）；（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报（选项B）；（3）向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（选项C），向注册会计师提供审计所需要的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员（选项D）。
【例3•2011•多选题】（管理层责任）在确定执行审计工作的前提时，下列有关被审计单位管理层责任的说法中，注册会计师认为正确的有（ ）。
A.被审计单位管理层应当允许注册会计师查阅与编制财务报表相关的所有文件
B.被审计单位管理层应当负责按照适用的财务报告编制基础编制财务报表
C.被审计单位管理层应当允许注册会计师接触所有必要的相关人员
D.被审计单位管理层应当负责设计、执行和维护必要的内部控制
【答案】ABCD
【解析】注册会计师执行审计工作的前提是管理层和治理层认可并理解其应当承担下列责任，包括：（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（选项B）；（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报（选项D）；（3）向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息，向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员（选项A、C）。
【例4•2013•多选题】（确定审计的前提条件应当实施的工作）为确定审计的前提条件是否存在，下列各项中，注册会计师应当执行的工作有（ ）。
A.确定被审计单位是否存在违反法律法规行为
B.确定被审计单位的内部控制是否有效
C.确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的
D.确定管理层是否认可并理解其与财务报表相关的责任
【答案】CD
【解析】为了确定审计的前提条件是否存在，注册会计师应当执行以下工作：（1）确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的（选项C）；（2）就管理层认可并理解其责任与管理层达成一致意见，即审计业务能不能承接（选项D）。选项A、B不正确，二者均属于注册会计师承接审计业务委托后的相关工作，与注册会计师“确定审计的前提条件是否存在”不相关。
经典考题回顾
【例1•2014（卷I）•多选题】（审计业务变更理由）在注册会计师完成审计业务前，被审计单位提出将审计业务变更为保证程度较低的业务。下列各项变更理由中，注册会计师通常认为合理的有（ ）。
A.环境变化对审计服务的需求产生影响
B.对原来要求的审计业务的性质存在误解
C.管理层对审计范围施加限制
D.由于超出被审计单位控制的情形导致审计范围受到限制
【答案】AB
【解析】下列原因通常被认为是变更业务的合理理由：（1）环境变化对审计服务的需求产生影响（选项A）；（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解（选项B）。选项C和D中，管理层对审计范围施加限制以及其他情况引起的审计范围受到限制通常不被认为是变更业务的合理理由。
【例2•2011•单选题】（鉴证业务变更理由）被审计单位要求将鉴证业务变更为非鉴证业务，其提出的下列变更理由中，注册会计师认为不能接受的是（ ）。
A.被审计单位对原来要求的业务性质存在误解
B.业务环境的变化导致甲公司的需求发生变化
C.被审计单位无法提供鉴证业务需要的所有信息
D.法律法规发生重大变化
【答案】C
【解析】选项C的观点错误。导致被审计单位审计业务变更为保证程度较低的业务的原因可能包括：（1）环境变化对审计服务的需求产生影响；（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解；（3）无论是管理层施加的还是其他情况引起的审计范围受到限制。上述（1）、
（2）两种情形通常被认为是变更业务的合理理由，情形（3）不属于通常认为的变更业务的
合理理由。
【例3•2010•单选题】（审计业务变更理由）在完成审计业务前，如果将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务，注册会计师认为合理的理由是（ ）。
A.注册会计师不能获取完整和令人满意的信息
B.注册会计师不能获取充分、适当的审计证据
C.被审计单位提出大幅度削减审计费用
D.被审计单位对原来要求的审计业务的性质存在误解
【答案】D
【解析】选项D正确。注册会计师在执行业务过程中，如果审计客户要求变更业务类型，注册会计师应当判断其理由的合理性，主要包括：（1）环境变化对审计服务的需求产生影响；（2）对原来要求的审计业务的性质存在误解（选项D）。
【例4•2010•单选题】（修改业务约定条款）如果是连续审计业务，在下列情况下，需要注册会计师提醒被审计单位管理层关注或修改现有业务约定条款的是（ ）。
A.注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告
B.注册会计师更换两名审计助理人员
C.被审计单位对上期财务报表作出重述
D.被审计单位高级管理人员近期发生变动
【答案】D
【解析】选项D正确。在连续审计时，可能导致注册会计师修改审计业务约定书或提醒被审计单位管理层注意现有的业务约定条款的情形有：（1）有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围；（2）需要修改约定条款或增加特别条款；（3）被审计单位高级管理人员近期发生变动（选项D）；（4）被审计单位所有权发生重大变动；（5）被审计单位业务的性质或规模发生重大变化；（6）法律法规的规定发生变化；（7）编制财务报表采用的财务报告编制基础发生变更；（8）其他报告要求发生变化。
【例5•2010•单选题】（审计业务变更后是否在审阅报告中提及）如果认为将审计业务变更为审阅业务具有合理理由，并且截至变更日已执行的审计工作与变更后的审阅业务相关，在出具审阅报告时，注册会计师正确的做法是（ ）。
A.在审阅报告中提及原审计业务中已执行的工作
B.在审阅报告中提及原审计业务
C.在审阅报告中说明业务变更的合理理由
D.在审阅报告中不提及原审计业务的任何情况
【答案】D
【解析】选项D正确。如果注册会计师认为将审计业务变更为审阅业务或相关服务业务具有合理理由，截至变更日已执行的审计工作可能与变更后的业务相关，相应地，注册会计师需要执行的工作和出具的报告会适用于变更后的业务。为避免引起报告使用者的误解，对审阅业务出具的审阅报告中不应提及原审计业务和在原审计业务中已执行的程序；只有将审计业务变更为执行商定程序业务，注册会计师才可在报告中提及已执行的程序。