安徽省国税系统纳税人户籍管理办法
第一章 总 则
第一条 为规范纳税人户籍管理工作，强化税源控管，根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则和国家税务总局《税务登记管理办法》等有关规定，制定本办法。
第二条 我省各级国税机关（以下简称“国税机关”）对所辖从事生产、经营纳税人进行户籍管理，适用本办法。
第三条 纳税人户籍管理是指以信息化为支撑，以实地核查为基础，以多方信息比对为手段，全方位、多角度对纳税人税务登记及相关动态情况实施有效监控的一种税务管理活动。
第四条 纳税人户籍管理的主要内容包括税务登记、税种登记、涉税资格认定与核定管理、财务、会计制度备案、银行及其他金融机构账号报告、纳税申报情况、其他涉税情况及与外单位信息交换情况等。
第五条 国税机关应当严格按照依法行政、务实高效、属地与分类管理相结合的原则，做好纳税人户籍管理工作。
第二章 税务登记的审核
第六条 各主管国税机关根据纳税人登记的信息和国税机关认定的管理信息，通过“人机结合”的方式，登记户籍管理台帐，编制户籍管理清册（见附件）。
第七条 税务登记审核的主要内容：
（一）设立登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理税务登记时报送资料的真实性和完整性，重点审核纳税人法定代表人（或者负责人）、财务负责人和办税人员身份证明、组织机构代码、注册地址、生产经营地址、登记注册类型、注册资金、租赁或者承包生产经营合同、生产经营范围、生产经营方式、总分支机构以及法定代表人（或者负责人）、办税人员是否为非正常户的法定代表人（或者负责人）、办税人员等。
（二）变更登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理变更税务登记时报送资料的真实性和完整性，重点审核纳税人经营地址、所属行业、登记注册类型、经营范围、法定代表人等是否变化。
（三）停业、复业登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理停业、复业登记时，停业理由和复业时间的真实性，重点审核停业期限、停业前的纳税情况、发票领、用、存情况，以及停业期间是否有经营行为，复业时封存的证件、发票是否使用。
（四）注销登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理注销登记时，税款清算、发票收缴和税务登记证件清缴情况等，重点审核纳税人在注销税务登记时，大额库存商品的处理情况。
（五）外出经营报验登记。审核外埠纳税人来本地从事临时生产经营所持《外出经营活动税收管理证明》（以下简称《外管证》）使用情况、报验情况，重点审核《外管证》所记载的货物品种、数量与实际是否一致。
（六）非正常户处理。审核纳税人非正常户认定是否及时，重点审核是否制作非正常户认定书；税务登记证件、发票领购簿和发票是否暂停使用；被列入非正常户超过三个月的，税务登记证件是否宣布失效。
第八条 税种登记主要审核征收项目、征收品目、征缴方式、申报期限、征收方式、申报方式、适用税率（征收率）、
预算级次、预算分配比例、收款国库等项目的合法性、完整性和准确性。
第三章 涉税资格认定和核定管理的审核
第九条 涉税资格认定审核的主要内容：
（一）增值税一般纳税人认定。主要审核纳税人财务会计核算情况、账簿设置情况、年应税销售额是否达到标准，以及能否准确核算进、销项税额等。
（二）民政福利企业、资源综合利用企业、劳动就业服务企业等享受税收优惠政策企业的资格认定。主要审核纳税人享受优惠政策的条件是否符合规定。
第十条 核定管理审核的主要内容：
（一）发票票种和发售数量的核定。主要审核纳税人领购发票的种类和数量是否符合实际生产经营范围和生产经营规模。
（二）纳税人税款征收方式的核定。主要审核个体工商户注册资金、月应税销售收入或应税劳务收入是否达到设置账簿的标准；企业所得税纳税人账簿设置是否齐全、计税依据是否准确、纳税申报是否准期等。
第十一条 国税机关应当审核纳税人财务、会计制度或者财务、会计处理方法和会计核算软件是否按时向国税机关备案，纳税人实际采用的财务、会计制度或者财务、会计处理方法和会计核算软件与向国税机关备案的是否一致。
第十二条 国税机关应当审核纳税人在银行和其他金融机构开立存款账户后，是否将其全部账号向国税机关报告。
第四章 户籍的日常巡查管理
第十三条 税收管理员应当将日常巡查与信息采集、政策宣传相结合，按照税收管理员操作指南和作业标准的要求，通过日常巡查及时清理漏征漏管，了解与纳税人户籍相关的各类动态情况。
第十四条 税收管理员应当在日常巡查的基础上，认真做好巡查记录，巡查记录内容主要包括：巡查时间、巡查区域、巡查业户名称、巡查发现的问题、违章业户名称、违章性质和当场处理意见、巡查情况分析等。巡查记录作为税收管理员工作底稿的重要内容应妥善保存，并作为工作绩效考核的依据之一。
第十五条 税收管理员应当将巡查对象分为正常户、停业户、注销户、非正常户等，并分别确定巡查重点。
国税机关根据管理需要和税源分布状况确定巡查周期，原则上每季开展巡查一次，山区及农村偏远地区每半年开展巡查一次。特殊情况下，根据工作的需要，适时开展巡查。
第十六条 税收管理员在对新办税务登记纳税人的日常巡查过程中，应重点监控其所得税是否纳入国税机关的征管范围，是否按规定使用发票，发生应税行为后是否办理申报纳税等。
第十七条 税收管理员在对正常生产经营纳税人日常巡查过程中，应重点监控其税务登记证件是否按规定使用，税务登记事项发生变化后是否按规定及时变更等。
对享受税收优惠政策的正常生产经营户，在日常巡查中，应重点监控其享受税收优惠政策的要件是否发生变化。
第十八条 税收管理员应当加强对停业、复业登记的巡查，通过增加巡查次数，及时发现纳税人虚假停业和提前复业未报告的行为。
第十九条 税收管理员在对承包租赁经营的纳税人日常巡查时，应重点监控其在承包租赁期内是否按期交纳租金，在承包租赁期满是否续签合同，防止纳税人逃避纳税义务的行为。
第二十条 税收管理员在对外埠来本地从事临时生产经营的纳税人巡查时，应重点核对所持《外管证》记载的货物品种与数量的销售情况，及时发现其生产经营活动与《外管证》记载内容不符的情况。
第二十一条 税收管理员应当加强对非正常户的巡查，重点监控其在其他地域是否继续从事生产经营；对在非正常户原经营地址上从事生产、经营的纳税人，应将其经营范围、期初商品与非正常户的经营范围、期末商品进行逻辑性比对，属于为逃避纳税义务擅自更换纳税人名称、法定代表人（负责人）的，应依法处理。
第二十二条 税收管理员在对注销税务登记纳税人进行巡查时，发现纳税人有大额库存商品未处置的，应结合实际，重点监控其是否继续从事生产经营，发生应税行为是否进行申报纳税。
第二十三条 税收管理员在对受托代征税款的有关单位和人员进行巡查时，应重点监控代征范围、代征权限、代征程序是否合法，代征协议以及其他资料是否完备等。
第二十四条 国税机关应当根据管理需要，不定期分区域、分行业、分类型对户籍管理工作开展抽查，并通报抽查结果，促进户籍管理质量的提高。
第二十五条 国税机关应于月度终了后15日内，在办税服务厅、繁华街道、专业市场或国税网站公布当月的未达增值税起征点户、停业户、变更户、注销户、非正常户名单及当月发生的个体工商户定额核定和调整情况，接受社会各界的监督。
第五章 户籍的比对分析
第二十六条 国税机关应当加强与相关职能部门的协作，建立健全工作联系制度，拓宽和畅通部门间的数据信息交换渠道，完善协税护税体系。
第二十七条 国税机关应当利用综合征管软件税务登记信息和与外部门交换的信息，于月度或季度终了后及时分乡镇、街道、市场制作纳税人税务登记底册和已办理营业执照未办理税务登记户清册，作为清理漏管户的依据。
第二十八条 国税机关应当加强与工商机关的协作配合，按月或季交换工商登记信息与税务登记信息，及时掌握纳税人有关户籍内容变化情况。
第二十九条 国税机关在与银行及其他金融机构协作配合时，应当依法采集纳税人的银行账户开户信息、变更信息和资金周转信息。
第三十条 国税机关应当从统计部门采集行业利润、企业增加值等信息，从技术监督部门采集企业组织机构代码等信息。
第三十一条 国税机关应将从外部门获取的有关纳税人的信息与本部门所掌握纳税人的信息进行比较分析，多角度、全方位地了解纳税人的户籍情况。
第三十二条 国税机关应将税收管理员日常巡查的信息及时与综合征管软件中的信息相比对，发生变化的，仔细核对、认真把关，并及时录入综合征管软件。
第六章 户籍的查询与应用
第三十三条 国税机关应当健全户籍管理档案，通过信息化手段，实现纳税人户籍信息的“一户式”存储和数据共享。
第三十四条 纳税人户籍信息分为静态信息和动态信息两大类。
静态信息是指常用、通用、相对固定的数据，主要包括纳税人识别号、纳税人名称、经营地址、经营范围、适用的税种税率、法人代表、企业类型等。国税机关通过纳税人上门申报和下户采集等方式取得静态信息。
动态信息是指经常变化的数据，主要包括纳税人的财务指标、纳税申报、应纳税款、滞纳金、罚款、发票领用存及纳税人信用等级等。国税机关通过“一盘式”信息采集系统及第三方信息交换等方式取得动态信息，实现一次录入，信息共享。
第三十五条 国税机关应当通过“一户式”管理系统，及时查询、分析、掌握纳税人的生产经营变化，实时监控纳税人涉税活动和纳税义务履行情况，及时发现问题、解决问题，提高户籍管理的质量和效率。
第三十六条 国税机关应当按照档案管理的有关规定，对纳税人户籍信息的纸质资料进行管理，积极利用现代信息技术手段建立纳税人户籍纸质资料的分户目录索引，方便查询、调阅。
第七章 监督考核
第三十七条 国税机关应当加强对税收管理员户籍管理工作的日常监督，并定期进行考核。
考核的主要指标有：漏征漏管率、日常巡查面、信息采集准确率、税种登记准确率等。其中：
漏征漏管率＝清理出的漏征漏管户数（/已登记的纳税人户数+清理出的漏征漏管户数）*100%；
日常巡查面＝巡查的纳税人户数/已登记的纳税人户数*100%；
信息采集准确率＝采集准确的信息量/全部采集的信息量*100%；该项指标可以分项考核，如考核纳税人登记注册类型信息采集的准确率；也可以分表考核，如考核税务登记表信息采集的准确率；
税种登记准确率＝办理税种登记准确的户次/已办理税种登记的户次×100％。
各地国税机关可根据当地实际情况，增加其他考核指
标。
第三十八条 户籍管理考核应遵循“人机结合”的原则，并可通过查询征管软件、实地检查、外单位数据交换、设立群众举报等方式进行。
第三十九条 户籍管理考核应当对各岗位职责进行量化分解，合理确定分值。对经考核综合得分较高的，可以给予物质和精神奖励；对考核成绩较差的，除对其进行批评教育外，还应与岗位目标考核挂钩，区别不同情况进行处理。
第四十条 国税机关对税收管理员因职责履行不到位造成漏征漏管现象严重或者其他重大户籍管理问题，应根据有关规定追究其相应责任。
第八章 附 则
第四十一条 各级国税机关可根据本办法的规定，结合本地实际，制定具体的实施办法。
第四十二条 本办法由安徽省国家税务局负责解释。
第四十三条 本办法自2007年1月1日起执行。
加强非正常户管理的几点思考
2013-03-14 10:57:00 | 来源：中国税务网-湖北省郧西县国税局 | 作者：王国军
所谓“非正常户”，是指那些不依法履行税务登记义务，不按规定办理纳税申报事宜的纳税人。这些纳税人的纳税遵从度极差，总想以种种不正当的手法逃避纳税，给税收工作带来了不少严重问题。
非正常户管理工作是税收征管工作的重要组成部分，也是不断提高税收征管工作质量的基础环节。立足国税实际，把加强对非正常户与税源管理和税收经济分析有机结合起来，把对宏观税收的分析，微观行业的税负分析和纳税人的评估，与税源户籍管理，纳税人生产经营变化的情况结合起来，通过进一步完善信息技术平台，真正把税收管理员制度落到实处。目前，我分局非正常户951户占全部纳税户13912户的6.84%，比重较大，而且总量每年也在呈上升趋势，这不仅不利于税收经济秩序的良好发展，也给国税队伍的廉洁从税带来很大的危害，要引起各级领导特别是基层执法人员的高度警惕。进一步加强非正常户的管理工作，对提高税收征管及组织收入工作将起到积极的推动作用。
一、非正常户的形成原因及其危害根据《税务登记管理办法》第四十条规定，已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限申报纳税，在税务机关责令其限期改正后，逾期不改正的，税务机关应当派员实地检查，查无下落并且无法强制其履行纳税义务的，由检查人员制作非正常户认定书，存入纳税人档案，税务机关暂停其税务登记证件、发票领购簿和发票的使用。
（一）非正常户的形成原因及表现形式主要有以下几种1、新开业户。因对税收政策不了解或对税收政策理解错误，不办理税务登记，或者只办理国税或地税一方面的税务登记而不办理另一方面的登记，从而形成“有人无户”的非正常现象。近年来，地方政府大力招商引资并推行行政审批一条龙服务，取得一定成效的同时也对税务机关日常税收管理带来一定的困难。现在新办的企业在工商管理窗口拿到营业执照后，到税务窗口即可办理并拿到税务登记证，这种发证在前，调查核实滞后程序上的颠倒，导致管理分局对新办企业在税收管理方面的失控，出现不少假注册地址、假电话、虚构会计人员等假信息的“空头户”，成了基层管理分局的一个沉重的包袱。
2、变更户。（1）经营地址变更后，不向税务机关办理变更登记手续，使税务机关在原地址找不到纳税人而形成非正常户。（2）会计人员频繁变动，前后手续不衔接，在纳税申报上出现断裂，形成不正常纳税户。（3）因管理人员变动，在征管区域范围调整过程中征管资料遗失或移交差错而形成的非正常纳税户，这类纳税户以个体户为多。（4）改制企业常常形成非正常纳税户。
3、经营亏损户。纳税人或因亏损或因迁移，突然停业，已经解散、破产，但因怕麻烦等原因，既不办理工商登记注销手续，也不办理税务登记注销手续，形成“名存实亡”的纳税户；还有的是暂时停业，但不向税务机关提交停业报告，也不申报纳税，形成非正常户。
4、有问题户。一些非正常纳税户是故意偷税逃税，长期躲避税收征管与稽查，不断变更名称、地址，使税务机关无法征管。
另外，不排除由于个别税务干部管理敷衍塞责，征管不够精细，巡查不够到位，在实地检查时，怕麻烦，不够深入细致。有时明知纳税人或被转移的商品货物下落也不去查找。有欠税的，强制执行措施未实施到位。如未扣押其商品货物，未查询、冻结其银行存款或扣缴税款；对失踪纳税人做非正常户处理后，缺乏后续管理。失踪纳税人重新办理营业执照和税务登记时，对其以前的税收违法行为不做处理或追究。也对一些非正常户的出现产生了一定的影响。
（二）非正常户给日常的税收征管工作造成了极大的危害一方面是扰乱了日常税收征管秩序。有些企业开业之初纳税相当正常，可是后来连续几个月发生零申报，不久就在未办理任何手续情况下莫名其妙的不再申报了；有的企业申请注销后怕被清算补税罚款，先变成长期零申报，进而就自动停止纳税申报，“关门歇业，人去楼空，了无踪影。”这种多变现象，视国家法律法规为儿戏，破坏了正常的纳税秩序，使征管人员花费不少精力忙于应对和查询，
增加了许多无效劳动。
另一方面是造成税款大量流失。部分纳税人利用非正常户管理的漏洞进行逃税、偷税，有些纳税人在实现销售后，连续数月不申报纳税，继而被转为非正常户后其应纳的税款也无法追回，偷逃了国家的税款。更有甚者，有些失踪了的企业，不仅逃避了纳税义务，而且带走了发票。这就给不法之徒实施虚开发票、偷逃税款的违法行为提供了条件，后果不堪设想。由此可见，加强非正常户的税收管理，是坚持依法治税，严密征收管理，防范和遏制税收流失的迫切需要，应该列为当前基层税收管理中的一项重点工作来抓。
二、加强非正常户管理的重要性随着税收管理机制和税收执法过错追究制的不断完善，漏征漏管户得到了有效根治，税务登记管理的质量得到了很大提高，然而，在非正常户认定管理方面存在的问题却严重影响着税源管理的质量。不少纳税人为逃避税收管理、税收处理或法律责任，化注销户为非正常户，违法逃避税法查处的现象正越来越普遍，亟须税务机关从政策上和管理上尽快加以强化和完善。
现行税务登记管理办法明确规定，非正常户是指已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限申报纳税，在税务机关责令其限期改正后，逾期不改正的，税务机关经派员实地核查，查无下落且无法强制其履行纳税义务的，按规定作非正常户认定处理。办法的出台明确规定了非正常户认定的对象、程序、权限等，严格了非正常户认定管理。同时，随着各地对注销环节清算力度的加大，进一步加大了对恶意注销户的查处力度。
但是当前存在的一些异常现象亟待引起税务部门的警惕：一是不少恶意注销户往往在欠税、偷骗税、发票等方面存在较大问题，但慑于税务机关注销检查的严格规范，便转而想方没法蓄意不申报纳税，故意转移注册地址，有意靠上非正常户条件，通过被认定为非正常户而变相被注销。二是由于现行申报入库率等税收征管质量指标的考核力度不断加大，不少税务人员出于应付考核等自身利益考虑而弄虚作假，或与不法纳税人串通，故意违反规定将长期停歇业户、有问题户、负案在查户、破产清算户等根本不符合非正常户认定条件的纳税人认定为非正常户，一方面虚抬了税收征管考核指标，另一方面却满足了不法纳税人变相注销的侥幸目的，损害了税法的严肃性、权威性。
三、加强非正常户管理的几点建议:
（一）坚持不懈地进行宣传与培训，提高税务干部的业务素质及纳税人的纳税意识要把《税收征管法》及其《实施细则》的宣传与培训作为一项长期的经常性工作来抓，通过举办培训班，利用报刊杂志进行疑难问题解答等形式，进一步提高税务干部对法律的全面综合理解和运用能力，保证法律赋予的征管手段与措施的准确充分运用，不断提高业务能力与执法水平。要注重增强全体税务干部特别是领导干部的法制观念，正确处理坚持依法治税与支持经济发展的关系，树立正确的税收法治观，坚决杜绝以支持发展为名不执行各项税法和政策的现象发生，更不得越权减免税、违规批准延期纳税。要加强队伍作风建设，进一步完善执法管理和监督约束机制，依法接受社会监督，切实解决干部工作作风漂浮，敷衍马虎，搞花架子做表面文章，甚至失职渎职的问题。
加大对纳税人税收宣传的力度。目前，有相当一部分非正常纳税户是由于不了解税收政策或理解不正确而形成的，因此，提高企业人员，特别是法人代表和财会办税人员的税法意识仍然很有必要，也很重要。这几年，税务机关在税收宣传上虽花了很大精力，但还缺乏深度和广度。今后，除了讲究税收宣传的形式外，更需要讲究税收宣传的内容，让纳税人全面了解税收业务。宣传时还要区分不同对象，选准宣传着力点。既要广泛宣传诚信纳税典型，促进依法诚信纳税社会风气的形成；又要适时曝光案值高、影响大的涉税违法案件，以教育纳税人，震慑违法分子。
（二）坚持“科技+管理”原则，进一步强化管理手段提升管理水平1、严格税务登记制度，
加强户籍管理户籍管理不但要严格税务登记管理制度，全面掌握所辖纳税人税务登记的各项登记事项，加强登记环节的管理，还要及时了解和掌握与户籍管理相关的各类动态情况。包括：纳税人生产经营及其财务核算情况；各税种的核定及其有关资格认定、各类征收方式核定、多元化申报和缴款方式的核准情况；各税种的申报纳税、税款滞纳及其补缴情况；税务检查及其处理、享受减免税政策及其执行情况；纳税人发票领购资格、品种、数量情况；纳税户关、停、并、转、歇业以及委托税务代理情况等。要及时归纳、整理和分析户籍管理的各类信息，从中发现问题，解决问题，强化和细化管理。要健全户籍管理档案，并通过信息化实现纳税人户籍资料的“一户式”存储管理。
要充分发挥税收管理员在户籍管理中的重要作用。税收管理员要通过所掌握的户籍管理信息对管户进行实地核查，核实登记事项的真实性。要有计划地对辖区进行巡察，及时发现未办理税务登记户，防止漏征漏管。征管工作科学化、精细化管理。
严把信息采集关，确保税务登记信息的准确，掌握最新的第一手税源资料。要与其他相关部门，特别是工商、银行等部门建立信息交换制度，清理漏征漏管户，做到“有户必登记，登记必管理，管理必精细”。
2、加强税源动态监控严格加强税务登记管理，加强对纳税人户籍的动态监控，从生产到流通各个环节强化税源管理。
税源管理部门要加强对辖区内纳税人的生产经营、财务核算、申报纳税、代扣代缴、综合经济指标、行业税负以及税务检查处理等各类动态情况的分析监控。及时对照上级税务机关发布同行业税负及其预警标准，比较各部门上报统计部门的指标，结合各级协税护税、部门配合等各类相关统计分析信息，运用信息化手段进行综合分析和税源的动态监控和精细管理。
税收管理员要定期到纳税人生产经营场所实地了解情况，掌握其产品、原料、库存、能耗、物耗等生产经营基本状况和销售、成本、价格、增加值利润等财务情况，及时取得动态监控数据，找出影响税负变化的主要因素。通过对纳税人当期涉税指标与历史指标的纵向比对、同行业纳税人涉税指标的横向比对、实物库存及流转情况与账面记录情况的账实比对，分析税负变化趋势，实现动态监控。
全面实行属地管辖原则。甲地经营，甲地登记，甲地管辖，可以有效地克服因经营、登记及管辖不一致而形成的不正常申报现象。为此，我们必须改变当前条管与块管并存问题，实行统一的属地管辖，凡在哪个地点经营的，即由所在地税务机关征管，以消除纳税人利用税务管辖不协调引发的非正常纳税。
（三）加强协调配合，健全社会信息共享制度要密切与有关部门的协调配合，建立健全部门协作机制，全面掌握基础税源信息。目前，工商、国税、地税、公安、财政、商务、海关、银行、劳动、社保、城建、交通、外汇管理、技术监督等部门间缺乏必要的、有效的信息交换也是导致非正常户频繁产生的一个重要原因。因此，要减少和避免非正常户的出现，必须加强这些部门的协作，互通信息，加快信息网络建设，提高信息化管理的档次和层面，加快建立与有关部门的信息交互制度，共享利用资源，形成强大的非正常户的监控、追查网络，使那些企图偷税者无处可藏，无空可钻，这样，监管工作面貌定会焕然一新。
（四）落实税收管理员制度，注重实地巡查要健全税收管理员制度，建立以税收管理员为中心的税源管理机制。要通过加强欠税公告、税款追缴、税收保全和强制等征管措施，进一步规范税收执法行为，夯实征管基础。要狠抓制度落实，责任到岗，岗责明确。
1、建立巡查机制，及时了解纳税人生产经营和登记信息事项的变化情况，从源头上避免出现假非正常户；税收管理员应注重实地巡查，了解纳税户增减变化，加大对漏管户、走逃户、虚假停歇业户的清查力度。税源管理部门要对税收管理员巡查面、巡查次数等指标定期进行考核。
2、严把非正常户认定关口，与有关部门加强联系，查找法人身份证地址，深入实地调查核实，对纯所得税纳税人与地税进行沟通，决不轻易认定。
3、利用省局监控网络，定期比对区内非正常户，筛选出法人相同的有非正常户现象又重新开业登记的纳税人，进行定期清理，杜绝管理漏洞；定期对纳税人的户籍信息、税源构成和相关纳税信息开展调查，分析税源变化，掌握税源的发展趋势，及时发现 “漏管户”，堵塞户籍管理漏洞。不断提高责任区税收管理员户籍管理的水平，采取有效措施加强非正常户管理。
上海市试点营业税改征增值税后，鉴证咨询服务被列为营业税改征增值税的10项应税服务之一，上海的税务师事务所相应由以前缴纳营业税改为缴纳增值税。从上海市的先期试点情况看，“营改增”后的税务师事务所在经营中将面临四大涉税难题。如何应对和解决这些难题，值得即将参与试点的北京等8个省、直辖市的注税行业思考。
难题一：“代理记账”未纳入咨询服务范畴
鉴证咨询服务虽然被列为“营改增”10项应税服务之一，但目前上海市还没有将“代理记账”财税类服务纳入试点范畴，因此代理记账收入还是按照现行营业税政策缴税，这对税务师事务所的经营发展很不利。
“代理记账”属于涉税服务的常规项目，上海市的很多税务师事务所会向客户提供代理记账服务。因此，“代理记账”未被纳入咨询服务范畴，不符合税务咨询服务的实际情况。一是人为地增
加了税务师事务所使用发票的难度
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税务咨询业务属于增值税征收范围，事务所需要向客户开具增值税发票，而“代理记账”服务属于营业税征收范围，事务所又需要向客户开具营业税发票。二是不利于税务师事务所的财务核算，因为这种安排导致事务所存在兼营问题，它要求事务所在内部核算上必须分清相应的应税收入，才能进行正确的税务处理。如果税务师事务所属于小规模纳税人，则需要将不同税种的收入分别核算，各自确定其计税依据和应纳税额。三是有悖于减轻试点服务业税负改革初衷。因为事务所如果不分别核算收入的话，税务机关可能会要求从高适用现行营业税5%的税率，不利于中小规模税务师事务所的发展和壮大。
笔者建议，国家应该统一出台政策对包括“代理记账”等在内的涉税服务统一征收增值税，这样更有利于税务师事务所集中精力开展核心业务，从而实现行业快速发展。
难题二：事务所异地执业抵税政策不够明确
《财政部、国家税务总局关于印发营业税改征增值税试点方案的通知》（财税[2011]110号）明确了改革试点期间的过渡性政策安排，其对于跨地区税种协调是这样规定的：试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，允许在计算缴纳增值税时抵减；非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。
应该说，上述政策只是从整体上明确了试点地区事务所和非试点地区事务所异地执业时的税种协调问题，至于具体如何协调安排，政策规定并不明确。比如，试点地区税务师事务所在非试点地区从事执业活动时，对于其在异地缴纳的营业税在计算缴纳增值税时到底该如何抵减？对纳税人从事混业经营的，在适用税种、适用税率、起征点标准、计税方法、进项税额抵扣等方面该如何处理？这些都还没有明确的政策依据。笔者希望，有关部门在下一步试点中尽快出台细化规定予以明确和完善。
难题三：涉税协作服务项目可能重复纳税
我国现行营业税法不支持税务咨询总分包服务实行营业税“差额纳税”的特殊政策，这造成了税务师事务所协作项目可能重复纳税。即总承包人需按与客户签订的合同金额纳税，而协作单位也要依据分包协议金额申报纳税。从发展的眼光看，随着税务师行业自身服务不断专业化的要求，一家税务师事务所和其他税务师事务所、会计师事务所、律师事务所、资产评估事务所等专业服务机构，联手为客户提供服务的情形越来越常见，如果继续沿用传统的营业税体制，在一定程度上会影响和制约行业的发展。
但是，上海市已经比其他地区早一步解决了这一问题。《上海市地方税务局关于印发本市营业税差额征税管理办法》的通知（沪地税货[2010]28号）第39条规定，对七类具有鉴证职能事务所之间开展协作项目实行营业税差额征税，即对上海市有鉴证职能的会计、税务、资产评估、律师、房地产土地估价、工程造价、专利代理等七类具有鉴证职能事务所（公司）之间开展协作项目，视同代理业务，可按取得的全部收入扣除支付给协作方相关费用后的余额为计税营业额。因此，上海试点“营改增”后，按照相关政策规定，上海的税务师事务所如果存在总分包服务，可按取得的全部收入扣除支付给协作方相关费用后的余额作为销售额计算缴纳增值税。
除上海市外，其他地区包括即将参与第二批“营改增”试点的地区都还没有类似上海市的相关政策。因此，其他地区税务师事务所的总分包服务在“营改增”后该如何计算缴纳增值税，值得有关部门研究。
难题四：事务所可抵扣进项少导致税负偏高
一般来说，对于原适用5%营业税税率的咨询鉴证服务企业，试点后适用增值税税率为6%.按照试点方案，事务所鉴证类和咨询类业务的应税收入将按照6%的税率计征增值税。从理论上讲，实行增值税后，由于事务所在采购环节负担的增值税可以抵扣，事务所总体税负应该有可能获得一定程度的降低。但是，实际上税务师事务所由于可抵扣进项很少，可能导致一定程度上的税负偏高。
税务师事务所为“人合组织”，主要成本构成中固定资产成本和人工费用成本较高，如工资、薪金、房屋租金、业务信息费、交通食宿等。而这些成本并不能获得增值税发票，因而不能产生进项税，导致可抵扣的进项税额很少，事务所最终税负可能比以前更高。
笔者以为，“营改增”的本意是要减轻相关服务行业的税负水平，但如果税改增加了税负，则与立法本意相悖。注册税务师行业属智力密集型行业，按照营业税改增值税试点实施办法的有关规定，增值税可予抵扣进项税项目在本行业具有比例低、金额小的特点，与其他行业并列实施似有不妥。
笔者建议注税行业协会组织，应该根据本行业的特点和实际情况，提出可行性操作方案，以税务师事务所实际测算结果为依据，汇总后上报有关部门，反映行业诉求，争取扩大可抵扣范围的优惠政策。
论“营改增”试点过程中的问题及对策
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论“营改增”试点过程中的问题及对策
一、引言
航空运输是国民经济的支柱产业之一，它以安全、快捷、舒适的优势，在推动区域社会经济发展，改善民生等方面起到了不可或缺的重要作用。根据国际民航执行组织（ATAG）的测算，航空运输对GDP的贡献率约为8%.2009年《福布斯》发布的“税负痛苦指数”榜单，中国内地位居全球第二，引发社会各界热议。长期以来，中国民航业饱受高油价、税收负担过重等因素的困扰，如履薄冰。
面对这些问题，中国政府也曾相继颁布过一些税收优惠政策，支持民航业的发展。2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业开展的营业税改征增值税试点，拉开了中国“营改增”税制改革的序幕。在试点过程中，暴露出一些过渡性的问题，如有的企业纳税额不降反升、进项税额抵扣项目受限等等。本文试图通过对这些问题的思考，结合国内航空运输行业的实际情况，为优化完善“营改增”的实操工作探讨一些可行性建议。
二、“营改增”试点工作中面临的问题
2012年一季度，上海“营改增”试点企业和原增值税一般纳税人的整体税负减少额超过20亿元，表明中央进行结构性减税的目的初见成效。但是在试点工作也暴露出一些问题，值得探讨和深思。
部分企业税务负担加重
由于部分企业税率有所上升，抵扣项较少，导致实际税收负担较以往有所加重。如交通运输业从原来征收3%的营业税率提高到征收11%的增值税率，尽管允许进项税额抵扣，但部分企业实际上可用于抵扣的只有购进固定资产、生产材料等，若企业生产周期处于成熟期，新增固定资产不多，主要的成本支出为人工成本，这部分支出又无法抵扣，税务负担将有所加重。 汇总纳税面临困境
上海试行的“营改增”政策，批准东方航空公司可以进行汇总纳税，但从税收征管现状来看，实际操作困难重重。由于纳税主体的复杂多样，其内部管理水平也参次不齐，因而税收监管一直是汇总纳税的薄弱环节。此外汇总纳税方案要求的机器设备由总公司统一采购，在一定程度上限制了分公司的经营自主权，影响了其公司治理结构，在分支机构进项税额抵扣数据及抵扣资料的传递上，也可能出现监管不力的现象，导致汇总纳税过程中的诸多问题。
固定资产抵税给财政带来很大压力
航空运输业是资本密集型行业，购进固定资产的支出金额较大。在完善的消费型增值税体系下，新增固定资产在购买时一次抵扣，增量大的期
间可抵扣数额较大，应缴税额较少；反之，则导致应纳税额大幅提高。以一架飞机约5亿元的购进成本，假设1家航空运输企业每年以新增30架机队规模，执行17%的抵扣税率的情况估算，进行税额也达到近30亿元左右。如此巨额的波动，将给国家财政带来压力，同时也增加了企业生产效益的不稳定性。
融资租赁的进项税额无法及时抵扣
现行试点方案，融资租赁企业税负大幅减少，下游企业支付的税项也得以抵扣，对融资租赁业务的交易双方都更为有利。但是应该关注到，融资租赁公司的进项税是购进固定资产时一次支付，销项税额则是随租金逐期收取，而且融资租赁的租赁期一般会跨越几个年度周期，这样，就造成了租赁公司的效益、现金流与进销项税额之间的抵扣不能匹配。特别是当承租人出现财务问题时，租赁公司的销项税小于其进项税，增值税进销项税额的抵扣无法实现。
部分地区试行导致行业竞争不公
“营改增”目前仅在上海试行，北京地区预计也将近期启动试行。由于增值税试点地区享有进项税额抵扣，总体税负成本低于未实施税务转型的地区。从同行业竞争的角度分析，对于尚未启动该项税制改革的地区，明显处于弱势。例如，国内航空运输行业三足鼎立的局面，分别由国航、东航及南航占据。但东航和国航分别率先启动了“营改增”的转型，如果他们能够达到减轻税收负担，实现产业结构调整，提升企业竞争实力的目标，同时也能积累一定的税制改革经验，对于南航来说，则会在日后的行业竞争中处于不利地位。
三、对航空运输行业试行“营改增”的几点建议
扩大进项税可抵扣范围
航空运输企业主要成本包括航油成本、飞机起降费、人工成本及飞机折旧费用等，以南方航空公司2011年披露的年报数据为例，成本支出中可以产生进项税额的航油成本、飞机起降费及维修费用，约占航空公司成本总额的60%左右；而存量固定资产的折旧、三项费用及人工成本等约有30%-40%比重的部分不能抵扣，如果在目前价格基础上直接按 11%的税率缴纳增值税，很可能导致实际税负增加。
营业成本构成情况
（数据来源：上市公司年报）
粗略测算，当成本支出中可抵扣进项税额的比重在70%-80%之间的情
况下，“营改增”后航空运输企业实际承担的税负才能大致与税改前的水平
相当。在实际操作中，需要进一步探讨降低航空运输行业适用的税率，或选
择扩大进项税抵扣范围，才能实现结构性减税的初衷。
（注：成本费用收入比按上市公司年报近三年平均水平约为96.6%）
弱化总公司在汇总纳税中的角色
东方航空公司获批汇总纳税后，通过总公司对飞机、发动机、航材
等高价周转件实行规模采购，产生了大量可抵扣的进项税额，在“营改增”
试点实施后降低了期间税负。但是，由于汇总纳税过程中存在的一些问题，
仍然给实际工作带来了很大困难。一是汇总纳税涉及的成员企业众多，分布
区域广，同时受到当地经济政策、税收优惠政策不一的情况影响，造成税源
波动较大。二是由于汇总层级较多，成员企业内部管理水平参差不齐，在纳
税信息的汇总、抵扣凭证的收集上，总公司难以确保准确性和及时性，有可
能造成税收信息失真的情况。三是对于总公司，除需要按规定对本部进行申
报纳税外，还要作为汇缴企业定期汇总成员企业的财务数据，进行汇总申报，
年度终了，总公司汇算清缴的工作量繁重。
为完善“营改增”汇总纳税机制，建议弱化总机构在纳税过程中所
承担的角色。首先，由总公司进行规模采购，虽然能获得价格优惠，但也需
要给予成员企业相应的经营自主权，在集权还是分权、精细化管理与最优管
理成本的方面寻求一定的平衡。其次，总公司作为汇缴企业对成员企业进行
统一的纳税申报，不再单独报送本部应缴税款，简化总公司申报手续和流程。
最后，要加强对税收法规的培训，规范统一成员企业的财务管理规定，加强
内部监管机制，防范财务风险，降低税收管理成本。
探讨对存量固定资产金融创新的可行性
飞行器材是航空运输企业最大的资本性支出，由于其单项价值较高，
根据引进方式不同分为三种类别：自购、融资租赁和经营租赁，以南方航空
公司为例，公司机队中三种方式引进的比例大致为：自购50%、融资租赁34%
和经营租赁16%.“营改增”后，融资租赁的交易双方都能得到一定程度的税
收抵扣或税收返还优惠，预计会促使航空运输企业提高融资租入飞机的比
重。但对于存量固定资产，由于无法取得进项税额发票，无法抵扣。如果企
业正好在前一两年购入了大量的金额庞大的飞机，“营改增”后，对这部分
固定资产的进项税额又不能得到抵扣，税收的公平性何以体现？笔者认为，
是否可以探讨进行金融创新，解决存量固定资产的税额抵扣问题。如按照目
前规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不征收增值税和营
业税，但承租方融资租入的固定资产及出租方融资租赁业务可适用改革后的
税收抵扣及超过3%部分即征即退的优惠，如果航空运输企业通过符合条件的
融资租赁公司进行售后回租业务，不仅可以达到融资目的，也可以解决存量
固定资产的税额抵扣，将大幅降低经营支出。
扩大“营改增”政策的实施范围
“营改增”尽快扩围其意义在于，一是降低“税收洼地”效应。目
前各地区“营改增”实施的时间表不一致，试点地区由于获得了进项税额抵
扣，税负和成本支出低于未实施税务转型的地区，形成“税收洼地”效应。
如上海在试点启动后，为取得可以进行抵扣的增值税发票，原本可以在其周
边地区完成的交易很可能向上海转移，影响其他区域的财政收入，不利于地
区间经济的协调发展。二是平衡中央与地方的财政收入。营业税的征税主体
为地方政府，增值税是由中央政府与地方政府分成；此外，对于在多地设置
了分支机构的企业集团，若均采用汇总纳税的方式，地方税务局的税源势必
严重萎缩，将使税制改革的推进遇到阻力。三是建立行业间的公平竞争环境。
试点地区涉及的行业与政策不同，会出现同一行业中的部分企业，因为试点
政策获得了税收优惠，而没有试点地区的企业则在竞争中处于劣势，不利于
税收公平的原则。建议相关部委总结试点地区经验，探讨将部分增值税的征
管功能划归给地方税务局的可行性，如可将涉及“营改增”试点行业的税收
征管权限仍划归地方税务局， 妥善处理中央与地方政府税收利益的分配问
题。同时，应加紧政策的修订完善，逐步扩大试点范围，最终按行业在全国
范围推广。
四、结论
扩大增值税的征税范围，以增值税取代营业税，符合国际惯例，是
深化我国税制改革的必然选择，也是促进我国第三产业协调发展的必然要
求。长远来看，“营改增”能够减少航空运输企业重复纳税的问题，减轻税
收负担，有利于促进产业结构升级，促进行业内的科技投入和技术改造，促
进中国民航业的发展壮大，提高国际竞争实力。但是，也应该正视此次税制
改革的复杂性和艰巨性，如税率设置过高和可抵扣项目范围过窄，可能导致
部分企业税务负担加重；集团企业在汇总纳税过程中管理成本较高；新增及
存量固定资产抵扣制度尚待完善等问题的存在。全面推行“营改增”的时间
表正在酝酿之中，“十二五”期间将有望在全国范围内推行。机会总是青睐
有准备的人，中国的航空运输企业应该意识到税制改革是大势所趋，及早对
政策进行分析研究，结合行业经营特点，对企业经营战略做出相应调整，充
分利用税制改革达到结构性减税的目的，确保平稳过渡。本文的观点尚需在
工作中进一步探讨研究，并通过实证加以完善。
附件：
安徽省国税系统纳税人户籍管理办法
第一章 总 则
第一条 为规范纳税人户籍管理工作，强化税源控管，根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则和国家税务总局《税务登记管理办法》等有关规定，制定本办法。
第二条 我省各级国税机关（以下简称“国税机关”）对所辖从事生产、经营纳税人进行户籍管理，适用本办法。
第三条 纳税人户籍管理是指以信息化为支撑，以实地核查为基础，以多方信息比对为手段，全方位、多角度对纳税人税务登记及相关动态情况实施有效监控的一种税务管理活动。
第四条 纳税人户籍管理的主要内容包括税务登记、税种登记、涉税资格认定与核定管理、财务、会计制度备案、银行及其他金融机构账号报告、纳税申报情况、其他涉税情况及与外单位信息交换情况等。
第五条 国税机关应当严格按照依法行政、务实高效、属地与分类管理相结合的原则，做好纳税人户籍管理工作。
第二章 税务登记的审核
第六条 各主管国税机关根据纳税人登记的信息和国税机关认定的管理信息，通过“人机结合”的方式，登记户籍管理台帐，编制户籍管理清册（见附件）。
第七条 税务登记审核的主要内容：
（一）设立登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理税务登记时报送资料的真实性和完整性，重点审核纳税人法定代表人（或者负责人）、财务负责人和办税人员身份证明、组织机构代码、注册地址、生产经营地址、登记注册类型、注册资金、租赁或者承包生产经营合同、生产经营范围、生产经营方式、总分支机构以及法定代表人（或者负责人）、办税人员是否为非正常户的法定代表人（或者负责人）、办税人员等。
（二）变更登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理变更税务登记时报送资料的真实性和完整性，重点审核纳税人经营地址、所属行业、登记注册类型、经营范围、法定代表人等是否变化。
（三）停业、复业登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理停业、复业登记时，停业理由和复业时间的真实性，重点审核停业期限、停业前的纳税情况、发票领、用、存情况，以及停业期间是否有经营行为，复业时封存的证件、发票是否使用。
（四）注销登记。审核纳税人向主管国税机关申报办理注销登记时，税款清算、发票收缴和税务登记证件清缴情况等，重点审核纳税人在注销税务登记时，大额库存商品的处理情况。
（五）外出经营报验登记。审核外埠纳税人来本地从事临时生产经营所持《外出经营活动税收管理证明》（以下简称《外管证》）使用情况、报验情况，重点审核《外管证》所记载的货物品种、数量与实际是否一致。
（六）非正常户处理。审核纳税人非正常户认定是否及时，重点审核是否制作非正常户认定书；税务登记证件、发票领购簿和发票是否暂停使用；被列入非正常户超过三个月的，税务登记证件是否宣布失效。
第八条 税种登记主要审核征收项目、征收品目、征缴方式、申报期限、征收方式、申报方式、适用税率（征收率）、
预算级次、预算分配比例、收款国库等项目的合法性、完整性和准确性。
第三章 涉税资格认定和核定管理的审核
第九条 涉税资格认定审核的主要内容：
（一）增值税一般纳税人认定。主要审核纳税人财务会计核算情况、账簿设置情况、年应税销售额是否达到标准，以及能否准确核算进、销项税额等。
（二）民政福利企业、资源综合利用企业、劳动就业服务企业等享受税收优惠政策企业的资格认定。主要审核纳税人享受优惠政策的条件是否符合规定。
第十条 核定管理审核的主要内容：
（一）发票票种和发售数量的核定。主要审核纳税人领购发票的种类和数量是否符合实际生产经营范围和生产经营规模。
（二）纳税人税款征收方式的核定。主要审核个体工商户注册资金、月应税销售收入或应税劳务收入是否达到设置账簿的标准；企业所得税纳税人账簿设置是否齐全、计税依据是否准确、纳税申报是否准期等。
第十一条 国税机关应当审核纳税人财务、会计制度或者财务、会计处理方法和会计核算软件是否按时向国税机关备案，纳税人实际采用的财务、会计制度或者财务、会计处理方法和会计核算软件与向国税机关备案的是否一致。
第十二条 国税机关应当审核纳税人在银行和其他金融机构开立存款账户后，是否将其全部账号向国税机关报告。
第四章 户籍的日常巡查管理
第十三条 税收管理员应当将日常巡查与信息采集、政策宣传相结合，按照税收管理员操作指南和作业标准的要求，通过日常巡查及时清理漏征漏管，了解与纳税人户籍相关的各类动态情况。
第十四条 税收管理员应当在日常巡查的基础上，认真做好巡查记录，巡查记录内容主要包括：巡查时间、巡查区域、巡查业户名称、巡查发现的问题、违章业户名称、违章性质和当场处理意见、巡查情况分析等。巡查记录作为税收管理员工作底稿的重要内容应妥善保存，并作为工作绩效考核的依据之一。
第十五条 税收管理员应当将巡查对象分为正常户、停业户、注销户、非正常户等，并分别确定巡查重点。
国税机关根据管理需要和税源分布状况确定巡查周期，原则上每季开展巡查一次，山区及农村偏远地区每半年开展巡查一次。特殊情况下，根据工作的需要，适时开展巡查。
第十六条 税收管理员在对新办税务登记纳税人的日常巡查过程中，应重点监控其所得税是否纳入国税机关的征管范围，是否按规定使用发票，发生应税行为后是否办理申报纳税等。
第十七条 税收管理员在对正常生产经营纳税人日常巡查过程中，应重点监控其税务登记证件是否按规定使用，税务登记事项发生变化后是否按规定及时变更等。
对享受税收优惠政策的正常生产经营户，在日常巡查中，应重点监控其享受税收优惠政策的要件是否发生变化。
第十八条 税收管理员应当加强对停业、复业登记的巡查，通过增加巡查次数，及时发现纳税人虚假停业和提前复业未报告的行为。
第十九条 税收管理员在对承包租赁经营的纳税人日常巡查时，应重点监控其在承包租赁期内是否按期交纳租金，在承包租赁期满是否续签合同，防止纳税人逃避纳税义务的行为。
第二十条 税收管理员在对外埠来本地从事临时生产经营的纳税人巡查时，应重点核对所持《外管证》记载的货物品种与数量的销售情况，及时发现其生产经营活动与《外管证》记载内容不符的情况。
第二十一条 税收管理员应当加强对非正常户的巡查，重点监控其在其他地域是否继续从事生产经营；对在非正常户原经营地址上从事生产、经营的纳税人，应将其经营范围、期初商品与非正常户的经营范围、期末商品进行逻辑性比对，属于为逃避纳税义务擅自更换纳税人名称、法定代表人（负责人）的，应依法处理。
第二十二条 税收管理员在对注销税务登记纳税人进行巡查时，发现纳税人有大额库存商品未处置的，应结合实际，重点监控其是否继续从事生产经营，发生应税行为是否进行申报纳税。
第二十三条 税收管理员在对受托代征税款的有关单位和人员进行巡查时，应重点监控代征范围、代征权限、代征程序是否合法，代征协议以及其他资料是否完备等。
第二十四条 国税机关应当根据管理需要，不定期分区域、分行业、分类型对户籍管理工作开展抽查，并通报抽查结果，促进户籍管理质量的提高。
第二十五条 国税机关应于月度终了后15日内，在办税服务厅、繁华街道、专业市场或国税网站公布当月的未达增值税起征点户、停业户、变更户、注销户、非正常户名单及当月发生的个体工商户定额核定和调整情况，接受社会各界的监督。
第五章 户籍的比对分析
第二十六条 国税机关应当加强与相关职能部门的协作，建立健全工作联系制度，拓宽和畅通部门间的数据信息交换渠道，完善协税护税体系。
第二十七条 国税机关应当利用综合征管软件税务登记信息和与外部门交换的信息，于月度或季度终了后及时分乡镇、街道、市场制作纳税人税务登记底册和已办理营业执照未办理税务登记户清册，作为清理漏管户的依据。
第二十八条 国税机关应当加强与工商机关的协作配合，按月或季交换工商登记信息与税务登记信息，及时掌握纳税人有关户籍内容变化情况。
第二十九条 国税机关在与银行及其他金融机构协作配合时，应当依法采集纳税人的银行账户开户信息、变更信息和资金周转信息。
第三十条 国税机关应当从统计部门采集行业利润、企业增加值等信息，从技术监督部门采集企业组织机构代码等信息。
第三十一条 国税机关应将从外部门获取的有关纳税人的信息与本部门所掌握纳税人的信息进行比较分析，多角度、全方位地了解纳税人的户籍情况。
第三十二条 国税机关应将税收管理员日常巡查的信息及时与综合征管软件中的信息相比对，发生变化的，仔细核对、认真把关，并及时录入综合征管软件。
第六章 户籍的查询与应用
第三十三条 国税机关应当健全户籍管理档案，通过信息化手段，实现纳税人户籍信息的“一户式”存储和数据共享。
第三十四条 纳税人户籍信息分为静态信息和动态信息两大类。
静态信息是指常用、通用、相对固定的数据，主要包括纳税人识别号、纳税人名称、经营地址、经营范围、适用的税种税率、法人代表、企业类型等。国税机关通过纳税人上门申报和下户采集等方式取得静态信息。
动态信息是指经常变化的数据，主要包括纳税人的财务指标、纳税申报、应纳税款、滞纳金、罚款、发票领用存及纳税人信用等级等。国税机关通过“一盘式”信息采集系统及第三方信息交换等方式取得动态信息，实现一次录入，信息共享。
第三十五条 国税机关应当通过“一户式”管理系统，及时查询、分析、掌握纳税人的生产经营变化，实时监控纳税人涉税活动和纳税义务履行情况，及时发现问题、解决问题，提高户籍管理的质量和效率。
第三十六条 国税机关应当按照档案管理的有关规定，对纳税人户籍信息的纸质资料进行管理，积极利用现代信息技术手段建立纳税人户籍纸质资料的分户目录索引，方便查询、调阅。
第七章 监督考核
第三十七条 国税机关应当加强对税收管理员户籍管理工作的日常监督，并定期进行考核。
考核的主要指标有：漏征漏管率、日常巡查面、信息采集准确率、税种登记准确率等。其中：
漏征漏管率＝清理出的漏征漏管户数（/已登记的纳税人户数+清理出的漏征漏管户数）*100%；
日常巡查面＝巡查的纳税人户数/已登记的纳税人户数*100%；
信息采集准确率＝采集准确的信息量/全部采集的信息量*100%；该项指标可以分项考核，如考核纳税人登记注册类型信息采集的准确率；也可以分表考核，如考核税务登记表信息采集的准确率；
税种登记准确率＝办理税种登记准确的户次/已办理税种登记的户次×100％。
各地国税机关可根据当地实际情况，增加其他考核指
标。
第三十八条 户籍管理考核应遵循“人机结合”的原则，并可通过查询征管软件、实地检查、外单位数据交换、设立群众举报等方式进行。
第三十九条 户籍管理考核应当对各岗位职责进行量化分解，合理确定分值。对经考核综合得分较高的，可以给予物质和精神奖励；对考核成绩较差的，除对其进行批评教育外，还应与岗位目标考核挂钩，区别不同情况进行处理。
第四十条 国税机关对税收管理员因职责履行不到位造成漏征漏管现象严重或者其他重大户籍管理问题，应根据有关规定追究其相应责任。
第八章 附 则
第四十一条 各级国税机关可根据本办法的规定，结合本地实际，制定具体的实施办法。
第四十二条 本办法由安徽省国家税务局负责解释。
第四十三条 本办法自2007年1月1日起执行。
加强非正常户管理的几点思考
2013-03-14 10:57:00 | 来源：中国税务网-湖北省郧西县国税局 | 作者：王国军
所谓“非正常户”，是指那些不依法履行税务登记义务，不按规定办理纳税申报事宜的纳税人。这些纳税人的纳税遵从度极差，总想以种种不正当的手法逃避纳税，给税收工作带来了不少严重问题。
非正常户管理工作是税收征管工作的重要组成部分，也是不断提高税收征管工作质量的基础环节。立足国税实际，把加强对非正常户与税源管理和税收经济分析有机结合起来，把对宏观税收的分析，微观行业的税负分析和纳税人的评估，与税源户籍管理，纳税人生产经营变化的情况结合起来，通过进一步完善信息技术平台，真正把税收管理员制度落到实处。目前，我分局非正常户951户占全部纳税户13912户的6.84%，比重较大，而且总量每年也在呈上升趋势，这不仅不利于税收经济秩序的良好发展，也给国税队伍的廉洁从税带来很大的危害，要引起各级领导特别是基层执法人员的高度警惕。进一步加强非正常户的管理工作，对提高税收征管及组织收入工作将起到积极的推动作用。
一、非正常户的形成原因及其危害根据《税务登记管理办法》第四十条规定，已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限申报纳税，在税务机关责令其限期改正后，逾期不改正的，税务机关应当派员实地检查，查无下落并且无法强制其履行纳税义务的，由检查人员制作非正常户认定书，存入纳税人档案，税务机关暂停其税务登记证件、发票领购簿和发票的使用。
（一）非正常户的形成原因及表现形式主要有以下几种1、新开业户。因对税收政策不了解或对税收政策理解错误，不办理税务登记，或者只办理国税或地税一方面的税务登记而不办理另一方面的登记，从而形成“有人无户”的非正常现象。近年来，地方政府大力招商引资并推行行政审批一条龙服务，取得一定成效的同时也对税务机关日常税收管理带来一定的困难。现在新办的企业在工商管理窗口拿到营业执照后，到税务窗口即可办理并拿到税务登记证，这种发证在前，调查核实滞后程序上的颠倒，导致管理分局对新办企业在税收管理方面的失控，出现不少假注册地址、假电话、虚构会计人员等假信息的“空头户”，成了基层管理分局的一个沉重的包袱。
2、变更户。（1）经营地址变更后，不向税务机关办理变更登记手续，使税务机关在原地址找不到纳税人而形成非正常户。（2）会计人员频繁变动，前后手续不衔接，在纳税申报上出现断裂，形成不正常纳税户。（3）因管理人员变动，在征管区域范围调整过程中征管资料遗失或移交差错而形成的非正常纳税户，这类纳税户以个体户为多。（4）改制企业常常形成非正常纳税户。
3、经营亏损户。纳税人或因亏损或因迁移，突然停业，已经解散、破产，但因怕麻烦等原因，既不办理工商登记注销手续，也不办理税务登记注销手续，形成“名存实亡”的纳税户；还有的是暂时停业，但不向税务机关提交停业报告，也不申报纳税，形成非正常户。
4、有问题户。一些非正常纳税户是故意偷税逃税，长期躲避税收征管与稽查，不断变更名称、地址，使税务机关无法征管。
另外，不排除由于个别税务干部管理敷衍塞责，征管不够精细，巡查不够到位，在实地检查时，怕麻烦，不够深入细致。有时明知纳税人或被转移的商品货物下落也不去查找。有欠税的，强制执行措施未实施到位。如未扣押其商品货物，未查询、冻结其银行存款或扣缴税款；对失踪纳税人做非正常户处理后，缺乏后续管理。失踪纳税人重新办理营业执照和税务登记时，对其以前的税收违法行为不做处理或追究。也对一些非正常户的出现产生了一定的影响。
（二）非正常户给日常的税收征管工作造成了极大的危害一方面是扰乱了日常税收征管秩序。有些企业开业之初纳税相当正常，可是后来连续几个月发生零申报，不久就在未办理任何手续情况下莫名其妙的不再申报了；有的企业申请注销后怕被清算补税罚款，先变成长期零申报，进而就自动停止纳税申报，“关门歇业，人去楼空，了无踪影。”这种多变现象，视国家法律法规为儿戏，破坏了正常的纳税秩序，使征管人员花费不少精力忙于应对和查询，
增加了许多无效劳动。
另一方面是造成税款大量流失。部分纳税人利用非正常户管理的漏洞进行逃税、偷税，有些纳税人在实现销售后，连续数月不申报纳税，继而被转为非正常户后其应纳的税款也无法追回，偷逃了国家的税款。更有甚者，有些失踪了的企业，不仅逃避了纳税义务，而且带走了发票。这就给不法之徒实施虚开发票、偷逃税款的违法行为提供了条件，后果不堪设想。由此可见，加强非正常户的税收管理，是坚持依法治税，严密征收管理，防范和遏制税收流失的迫切需要，应该列为当前基层税收管理中的一项重点工作来抓。
二、加强非正常户管理的重要性随着税收管理机制和税收执法过错追究制的不断完善，漏征漏管户得到了有效根治，税务登记管理的质量得到了很大提高，然而，在非正常户认定管理方面存在的问题却严重影响着税源管理的质量。不少纳税人为逃避税收管理、税收处理或法律责任，化注销户为非正常户，违法逃避税法查处的现象正越来越普遍，亟须税务机关从政策上和管理上尽快加以强化和完善。
现行税务登记管理办法明确规定，非正常户是指已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限申报纳税，在税务机关责令其限期改正后，逾期不改正的，税务机关经派员实地核查，查无下落且无法强制其履行纳税义务的，按规定作非正常户认定处理。办法的出台明确规定了非正常户认定的对象、程序、权限等，严格了非正常户认定管理。同时，随着各地对注销环节清算力度的加大，进一步加大了对恶意注销户的查处力度。
但是当前存在的一些异常现象亟待引起税务部门的警惕：一是不少恶意注销户往往在欠税、偷骗税、发票等方面存在较大问题，但慑于税务机关注销检查的严格规范，便转而想方没法蓄意不申报纳税，故意转移注册地址，有意靠上非正常户条件，通过被认定为非正常户而变相被注销。二是由于现行申报入库率等税收征管质量指标的考核力度不断加大，不少税务人员出于应付考核等自身利益考虑而弄虚作假，或与不法纳税人串通，故意违反规定将长期停歇业户、有问题户、负案在查户、破产清算户等根本不符合非正常户认定条件的纳税人认定为非正常户，一方面虚抬了税收征管考核指标，另一方面却满足了不法纳税人变相注销的侥幸目的，损害了税法的严肃性、权威性。
三、加强非正常户管理的几点建议:
（一）坚持不懈地进行宣传与培训，提高税务干部的业务素质及纳税人的纳税意识要把《税收征管法》及其《实施细则》的宣传与培训作为一项长期的经常性工作来抓，通过举办培训班，利用报刊杂志进行疑难问题解答等形式，进一步提高税务干部对法律的全面综合理解和运用能力，保证法律赋予的征管手段与措施的准确充分运用，不断提高业务能力与执法水平。要注重增强全体税务干部特别是领导干部的法制观念，正确处理坚持依法治税与支持经济发展的关系，树立正确的税收法治观，坚决杜绝以支持发展为名不执行各项税法和政策的现象发生，更不得越权减免税、违规批准延期纳税。要加强队伍作风建设，进一步完善执法管理和监督约束机制，依法接受社会监督，切实解决干部工作作风漂浮，敷衍马虎，搞花架子做表面文章，甚至失职渎职的问题。
加大对纳税人税收宣传的力度。目前，有相当一部分非正常纳税户是由于不了解税收政策或理解不正确而形成的，因此，提高企业人员，特别是法人代表和财会办税人员的税法意识仍然很有必要，也很重要。这几年，税务机关在税收宣传上虽花了很大精力，但还缺乏深度和广度。今后，除了讲究税收宣传的形式外，更需要讲究税收宣传的内容，让纳税人全面了解税收业务。宣传时还要区分不同对象，选准宣传着力点。既要广泛宣传诚信纳税典型，促进依法诚信纳税社会风气的形成；又要适时曝光案值高、影响大的涉税违法案件，以教育纳税人，震慑违法分子。
（二）坚持“科技+管理”原则，进一步强化管理手段提升管理水平1、严格税务登记制度，
加强户籍管理户籍管理不但要严格税务登记管理制度，全面掌握所辖纳税人税务登记的各项登记事项，加强登记环节的管理，还要及时了解和掌握与户籍管理相关的各类动态情况。包括：纳税人生产经营及其财务核算情况；各税种的核定及其有关资格认定、各类征收方式核定、多元化申报和缴款方式的核准情况；各税种的申报纳税、税款滞纳及其补缴情况；税务检查及其处理、享受减免税政策及其执行情况；纳税人发票领购资格、品种、数量情况；纳税户关、停、并、转、歇业以及委托税务代理情况等。要及时归纳、整理和分析户籍管理的各类信息，从中发现问题，解决问题，强化和细化管理。要健全户籍管理档案，并通过信息化实现纳税人户籍资料的“一户式”存储管理。
要充分发挥税收管理员在户籍管理中的重要作用。税收管理员要通过所掌握的户籍管理信息对管户进行实地核查，核实登记事项的真实性。要有计划地对辖区进行巡察，及时发现未办理税务登记户，防止漏征漏管。征管工作科学化、精细化管理。
严把信息采集关，确保税务登记信息的准确，掌握最新的第一手税源资料。要与其他相关部门，特别是工商、银行等部门建立信息交换制度，清理漏征漏管户，做到“有户必登记，登记必管理，管理必精细”。
2、加强税源动态监控严格加强税务登记管理，加强对纳税人户籍的动态监控，从生产到流通各个环节强化税源管理。
税源管理部门要加强对辖区内纳税人的生产经营、财务核算、申报纳税、代扣代缴、综合经济指标、行业税负以及税务检查处理等各类动态情况的分析监控。及时对照上级税务机关发布同行业税负及其预警标准，比较各部门上报统计部门的指标，结合各级协税护税、部门配合等各类相关统计分析信息，运用信息化手段进行综合分析和税源的动态监控和精细管理。
税收管理员要定期到纳税人生产经营场所实地了解情况，掌握其产品、原料、库存、能耗、物耗等生产经营基本状况和销售、成本、价格、增加值利润等财务情况，及时取得动态监控数据，找出影响税负变化的主要因素。通过对纳税人当期涉税指标与历史指标的纵向比对、同行业纳税人涉税指标的横向比对、实物库存及流转情况与账面记录情况的账实比对，分析税负变化趋势，实现动态监控。
全面实行属地管辖原则。甲地经营，甲地登记，甲地管辖，可以有效地克服因经营、登记及管辖不一致而形成的不正常申报现象。为此，我们必须改变当前条管与块管并存问题，实行统一的属地管辖，凡在哪个地点经营的，即由所在地税务机关征管，以消除纳税人利用税务管辖不协调引发的非正常纳税。
（三）加强协调配合，健全社会信息共享制度要密切与有关部门的协调配合，建立健全部门协作机制，全面掌握基础税源信息。目前，工商、国税、地税、公安、财政、商务、海关、银行、劳动、社保、城建、交通、外汇管理、技术监督等部门间缺乏必要的、有效的信息交换也是导致非正常户频繁产生的一个重要原因。因此，要减少和避免非正常户的出现，必须加强这些部门的协作，互通信息，加快信息网络建设，提高信息化管理的档次和层面，加快建立与有关部门的信息交互制度，共享利用资源，形成强大的非正常户的监控、追查网络，使那些企图偷税者无处可藏，无空可钻，这样，监管工作面貌定会焕然一新。
（四）落实税收管理员制度，注重实地巡查要健全税收管理员制度，建立以税收管理员为中心的税源管理机制。要通过加强欠税公告、税款追缴、税收保全和强制等征管措施，进一步规范税收执法行为，夯实征管基础。要狠抓制度落实，责任到岗，岗责明确。
1、建立巡查机制，及时了解纳税人生产经营和登记信息事项的变化情况，从源头上避免出现假非正常户；税收管理员应注重实地巡查，了解纳税户增减变化，加大对漏管户、走逃户、虚假停歇业户的清查力度。税源管理部门要对税收管理员巡查面、巡查次数等指标定期进行考核。
2、严把非正常户认定关口，与有关部门加强联系，查找法人身份证地址，深入实地调查核实，对纯所得税纳税人与地税进行沟通，决不轻易认定。
3、利用省局监控网络，定期比对区内非正常户，筛选出法人相同的有非正常户现象又重新开业登记的纳税人，进行定期清理，杜绝管理漏洞；定期对纳税人的户籍信息、税源构成和相关纳税信息开展调查，分析税源变化，掌握税源的发展趋势，及时发现 “漏管户”，堵塞户籍管理漏洞。不断提高责任区税收管理员户籍管理的水平，采取有效措施加强非正常户管理。
上海市试点营业税改征增值税后，鉴证咨询服务被列为营业税改征增值税的10项应税服务之一，上海的税务师事务所相应由以前缴纳营业税改为缴纳增值税。从上海市的先期试点情况看，“营改增”后的税务师事务所在经营中将面临四大涉税难题。如何应对和解决这些难题，值得即将参与试点的北京等8个省、直辖市的注税行业思考。
难题一：“代理记账”未纳入咨询服务范畴
鉴证咨询服务虽然被列为“营改增”10项应税服务之一，但目前上海市还没有将“代理记账”财税类服务纳入试点范畴，因此代理记账收入还是按照现行营业税政策缴税，这对税务师事务所的经营发展很不利。
“代理记账”属于涉税服务的常规项目，上海市的很多税务师事务所会向客户提供代理记账服务。因此，“代理记账”未被纳入咨询服务范畴，不符合税务咨询服务的实际情况。一是人为地增
加了税务师事务所使用发票的难度
——
税务咨询业务属于增值税征收范围，事务所需要向客户开具增值税发票，而“代理记账”服务属于营业税征收范围，事务所又需要向客户开具营业税发票。二是不利于税务师事务所的财务核算，因为这种安排导致事务所存在兼营问题，它要求事务所在内部核算上必须分清相应的应税收入，才能进行正确的税务处理。如果税务师事务所属于小规模纳税人，则需要将不同税种的收入分别核算，各自确定其计税依据和应纳税额。三是有悖于减轻试点服务业税负改革初衷。因为事务所如果不分别核算收入的话，税务机关可能会要求从高适用现行营业税5%的税率，不利于中小规模税务师事务所的发展和壮大。
笔者建议，国家应该统一出台政策对包括“代理记账”等在内的涉税服务统一征收增值税，这样更有利于税务师事务所集中精力开展核心业务，从而实现行业快速发展。
难题二：事务所异地执业抵税政策不够明确
《财政部、国家税务总局关于印发营业税改征增值税试点方案的通知》（财税[2011]110号）明确了改革试点期间的过渡性政策安排，其对于跨地区税种协调是这样规定的：试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，允许在计算缴纳增值税时抵减；非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。
应该说，上述政策只是从整体上明确了试点地区事务所和非试点地区事务所异地执业时的税种协调问题，至于具体如何协调安排，政策规定并不明确。比如，试点地区税务师事务所在非试点地区从事执业活动时，对于其在异地缴纳的营业税在计算缴纳增值税时到底该如何抵减？对纳税人从事混业经营的，在适用税种、适用税率、起征点标准、计税方法、进项税额抵扣等方面该如何处理？这些都还没有明确的政策依据。笔者希望，有关部门在下一步试点中尽快出台细化规定予以明确和完善。
难题三：涉税协作服务项目可能重复纳税
我国现行营业税法不支持税务咨询总分包服务实行营业税“差额纳税”的特殊政策，这造成了税务师事务所协作项目可能重复纳税。即总承包人需按与客户签订的合同金额纳税，而协作单位也要依据分包协议金额申报纳税。从发展的眼光看，随着税务师行业自身服务不断专业化的要求，一家税务师事务所和其他税务师事务所、会计师事务所、律师事务所、资产评估事务所等专业服务机构，联手为客户提供服务的情形越来越常见，如果继续沿用传统的营业税体制，在一定程度上会影响和制约行业的发展。
但是，上海市已经比其他地区早一步解决了这一问题。《上海市地方税务局关于印发本市营业税差额征税管理办法》的通知（沪地税货[2010]28号）第39条规定，对七类具有鉴证职能事务所之间开展协作项目实行营业税差额征税，即对上海市有鉴证职能的会计、税务、资产评估、律师、房地产土地估价、工程造价、专利代理等七类具有鉴证职能事务所（公司）之间开展协作项目，视同代理业务，可按取得的全部收入扣除支付给协作方相关费用后的余额为计税营业额。因此，上海试点“营改增”后，按照相关政策规定，上海的税务师事务所如果存在总分包服务，可按取得的全部收入扣除支付给协作方相关费用后的余额作为销售额计算缴纳增值税。
除上海市外，其他地区包括即将参与第二批“营改增”试点的地区都还没有类似上海市的相关政策。因此，其他地区税务师事务所的总分包服务在“营改增”后该如何计算缴纳增值税，值得有关部门研究。
难题四：事务所可抵扣进项少导致税负偏高
一般来说，对于原适用5%营业税税率的咨询鉴证服务企业，试点后适用增值税税率为6%.按照试点方案，事务所鉴证类和咨询类业务的应税收入将按照6%的税率计征增值税。从理论上讲，实行增值税后，由于事务所在采购环节负担的增值税可以抵扣，事务所总体税负应该有可能获得一定程度的降低。但是，实际上税务师事务所由于可抵扣进项很少，可能导致一定程度上的税负偏高。
税务师事务所为“人合组织”，主要成本构成中固定资产成本和人工费用成本较高，如工资、薪金、房屋租金、业务信息费、交通食宿等。而这些成本并不能获得增值税发票，因而不能产生进项税，导致可抵扣的进项税额很少，事务所最终税负可能比以前更高。
笔者以为，“营改增”的本意是要减轻相关服务行业的税负水平，但如果税改增加了税负，则与立法本意相悖。注册税务师行业属智力密集型行业，按照营业税改增值税试点实施办法的有关规定，增值税可予抵扣进项税项目在本行业具有比例低、金额小的特点，与其他行业并列实施似有不妥。
笔者建议注税行业协会组织，应该根据本行业的特点和实际情况，提出可行性操作方案，以税务师事务所实际测算结果为依据，汇总后上报有关部门，反映行业诉求，争取扩大可抵扣范围的优惠政策。
论“营改增”试点过程中的问题及对策
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论“营改增”试点过程中的问题及对策
一、引言
航空运输是国民经济的支柱产业之一，它以安全、快捷、舒适的优势，在推动区域社会经济发展，改善民生等方面起到了不可或缺的重要作用。根据国际民航执行组织（ATAG）的测算，航空运输对GDP的贡献率约为8%.2009年《福布斯》发布的“税负痛苦指数”榜单，中国内地位居全球第二，引发社会各界热议。长期以来，中国民航业饱受高油价、税收负担过重等因素的困扰，如履薄冰。
面对这些问题，中国政府也曾相继颁布过一些税收优惠政策，支持民航业的发展。2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业开展的营业税改征增值税试点，拉开了中国“营改增”税制改革的序幕。在试点过程中，暴露出一些过渡性的问题，如有的企业纳税额不降反升、进项税额抵扣项目受限等等。本文试图通过对这些问题的思考，结合国内航空运输行业的实际情况，为优化完善“营改增”的实操工作探讨一些可行性建议。
二、“营改增”试点工作中面临的问题
2012年一季度，上海“营改增”试点企业和原增值税一般纳税人的整体税负减少额超过20亿元，表明中央进行结构性减税的目的初见成效。但是在试点工作也暴露出一些问题，值得探讨和深思。
部分企业税务负担加重
由于部分企业税率有所上升，抵扣项较少，导致实际税收负担较以往有所加重。如交通运输业从原来征收3%的营业税率提高到征收11%的增值税率，尽管允许进项税额抵扣，但部分企业实际上可用于抵扣的只有购进固定资产、生产材料等，若企业生产周期处于成熟期，新增固定资产不多，主要的成本支出为人工成本，这部分支出又无法抵扣，税务负担将有所加重。 汇总纳税面临困境
上海试行的“营改增”政策，批准东方航空公司可以进行汇总纳税，但从税收征管现状来看，实际操作困难重重。由于纳税主体的复杂多样，其内部管理水平也参次不齐，因而税收监管一直是汇总纳税的薄弱环节。此外汇总纳税方案要求的机器设备由总公司统一采购，在一定程度上限制了分公司的经营自主权，影响了其公司治理结构，在分支机构进项税额抵扣数据及抵扣资料的传递上，也可能出现监管不力的现象，导致汇总纳税过程中的诸多问题。
固定资产抵税给财政带来很大压力
航空运输业是资本密集型行业，购进固定资产的支出金额较大。在完善的消费型增值税体系下，新增固定资产在购买时一次抵扣，增量大的期
间可抵扣数额较大，应缴税额较少；反之，则导致应纳税额大幅提高。以一架飞机约5亿元的购进成本，假设1家航空运输企业每年以新增30架机队规模，执行17%的抵扣税率的情况估算，进行税额也达到近30亿元左右。如此巨额的波动，将给国家财政带来压力，同时也增加了企业生产效益的不稳定性。
融资租赁的进项税额无法及时抵扣
现行试点方案，融资租赁企业税负大幅减少，下游企业支付的税项也得以抵扣，对融资租赁业务的交易双方都更为有利。但是应该关注到，融资租赁公司的进项税是购进固定资产时一次支付，销项税额则是随租金逐期收取，而且融资租赁的租赁期一般会跨越几个年度周期，这样，就造成了租赁公司的效益、现金流与进销项税额之间的抵扣不能匹配。特别是当承租人出现财务问题时，租赁公司的销项税小于其进项税，增值税进销项税额的抵扣无法实现。
部分地区试行导致行业竞争不公
“营改增”目前仅在上海试行，北京地区预计也将近期启动试行。由于增值税试点地区享有进项税额抵扣，总体税负成本低于未实施税务转型的地区。从同行业竞争的角度分析，对于尚未启动该项税制改革的地区，明显处于弱势。例如，国内航空运输行业三足鼎立的局面，分别由国航、东航及南航占据。但东航和国航分别率先启动了“营改增”的转型，如果他们能够达到减轻税收负担，实现产业结构调整，提升企业竞争实力的目标，同时也能积累一定的税制改革经验，对于南航来说，则会在日后的行业竞争中处于不利地位。
三、对航空运输行业试行“营改增”的几点建议
扩大进项税可抵扣范围
航空运输企业主要成本包括航油成本、飞机起降费、人工成本及飞机折旧费用等，以南方航空公司2011年披露的年报数据为例，成本支出中可以产生进项税额的航油成本、飞机起降费及维修费用，约占航空公司成本总额的60%左右；而存量固定资产的折旧、三项费用及人工成本等约有30%-40%比重的部分不能抵扣，如果在目前价格基础上直接按 11%的税率缴纳增值税，很可能导致实际税负增加。
营业成本构成情况
（数据来源：上市公司年报）
粗略测算，当成本支出中可抵扣进项税额的比重在70%-80%之间的情
况下，“营改增”后航空运输企业实际承担的税负才能大致与税改前的水平
相当。在实际操作中，需要进一步探讨降低航空运输行业适用的税率，或选
择扩大进项税抵扣范围，才能实现结构性减税的初衷。
（注：成本费用收入比按上市公司年报近三年平均水平约为96.6%）
弱化总公司在汇总纳税中的角色
东方航空公司获批汇总纳税后，通过总公司对飞机、发动机、航材
等高价周转件实行规模采购，产生了大量可抵扣的进项税额，在“营改增”
试点实施后降低了期间税负。但是，由于汇总纳税过程中存在的一些问题，
仍然给实际工作带来了很大困难。一是汇总纳税涉及的成员企业众多，分布
区域广，同时受到当地经济政策、税收优惠政策不一的情况影响，造成税源
波动较大。二是由于汇总层级较多，成员企业内部管理水平参差不齐，在纳
税信息的汇总、抵扣凭证的收集上，总公司难以确保准确性和及时性，有可
能造成税收信息失真的情况。三是对于总公司，除需要按规定对本部进行申
报纳税外，还要作为汇缴企业定期汇总成员企业的财务数据，进行汇总申报，
年度终了，总公司汇算清缴的工作量繁重。
为完善“营改增”汇总纳税机制，建议弱化总机构在纳税过程中所
承担的角色。首先，由总公司进行规模采购，虽然能获得价格优惠，但也需
要给予成员企业相应的经营自主权，在集权还是分权、精细化管理与最优管
理成本的方面寻求一定的平衡。其次，总公司作为汇缴企业对成员企业进行
统一的纳税申报，不再单独报送本部应缴税款，简化总公司申报手续和流程。
最后，要加强对税收法规的培训，规范统一成员企业的财务管理规定，加强
内部监管机制，防范财务风险，降低税收管理成本。
探讨对存量固定资产金融创新的可行性
飞行器材是航空运输企业最大的资本性支出，由于其单项价值较高，
根据引进方式不同分为三种类别：自购、融资租赁和经营租赁，以南方航空
公司为例，公司机队中三种方式引进的比例大致为：自购50%、融资租赁34%
和经营租赁16%.“营改增”后，融资租赁的交易双方都能得到一定程度的税
收抵扣或税收返还优惠，预计会促使航空运输企业提高融资租入飞机的比
重。但对于存量固定资产，由于无法取得进项税额发票，无法抵扣。如果企
业正好在前一两年购入了大量的金额庞大的飞机，“营改增”后，对这部分
固定资产的进项税额又不能得到抵扣，税收的公平性何以体现？笔者认为，
是否可以探讨进行金融创新，解决存量固定资产的税额抵扣问题。如按照目
前规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不征收增值税和营
业税，但承租方融资租入的固定资产及出租方融资租赁业务可适用改革后的
税收抵扣及超过3%部分即征即退的优惠，如果航空运输企业通过符合条件的
融资租赁公司进行售后回租业务，不仅可以达到融资目的，也可以解决存量
固定资产的税额抵扣，将大幅降低经营支出。
扩大“营改增”政策的实施范围
“营改增”尽快扩围其意义在于，一是降低“税收洼地”效应。目
前各地区“营改增”实施的时间表不一致，试点地区由于获得了进项税额抵
扣，税负和成本支出低于未实施税务转型的地区，形成“税收洼地”效应。
如上海在试点启动后，为取得可以进行抵扣的增值税发票，原本可以在其周
边地区完成的交易很可能向上海转移，影响其他区域的财政收入，不利于地
区间经济的协调发展。二是平衡中央与地方的财政收入。营业税的征税主体
为地方政府，增值税是由中央政府与地方政府分成；此外，对于在多地设置
了分支机构的企业集团，若均采用汇总纳税的方式，地方税务局的税源势必
严重萎缩，将使税制改革的推进遇到阻力。三是建立行业间的公平竞争环境。
试点地区涉及的行业与政策不同，会出现同一行业中的部分企业，因为试点
政策获得了税收优惠，而没有试点地区的企业则在竞争中处于劣势，不利于
税收公平的原则。建议相关部委总结试点地区经验，探讨将部分增值税的征
管功能划归给地方税务局的可行性，如可将涉及“营改增”试点行业的税收
征管权限仍划归地方税务局， 妥善处理中央与地方政府税收利益的分配问
题。同时，应加紧政策的修订完善，逐步扩大试点范围，最终按行业在全国
范围推广。
四、结论
扩大增值税的征税范围，以增值税取代营业税，符合国际惯例，是
深化我国税制改革的必然选择，也是促进我国第三产业协调发展的必然要
求。长远来看，“营改增”能够减少航空运输企业重复纳税的问题，减轻税
收负担，有利于促进产业结构升级，促进行业内的科技投入和技术改造，促
进中国民航业的发展壮大，提高国际竞争实力。但是，也应该正视此次税制
改革的复杂性和艰巨性，如税率设置过高和可抵扣项目范围过窄，可能导致
部分企业税务负担加重；集团企业在汇总纳税过程中管理成本较高；新增及
存量固定资产抵扣制度尚待完善等问题的存在。全面推行“营改增”的时间
表正在酝酿之中，“十二五”期间将有望在全国范围内推行。机会总是青睐
有准备的人，中国的航空运输企业应该意识到税制改革是大势所趋，及早对
政策进行分析研究，结合行业经营特点，对企业经营战略做出相应调整，充
分利用税制改革达到结构性减税的目的，确保平稳过渡。本文的观点尚需在
工作中进一步探讨研究，并通过实证加以完善。
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