摘要：分析我国生产性服务业“营改增”的必要性，当前“营改增”在实施中存在一些问题，生产性服务业应从提高自身的财务管理能力出发，继续扩大试点范围，不断增强“营改增”政策的灵活性和针对性，从而真正推进“营改增”在生产性服务业中的全面实施。
关键词：“营改增”；生产性服务业；影响；研究
中图分类号：F810.42 文献标识码：A
文章编号：1005-913X（2015）11-0108-02
在产业结构转型、优化和升级过程中，越来越多的企业为了整合优势资源、提高生产效率、提升企业核心竞争力，往往选择把原来由企业内部的服务部门所提供的与生产环节的上、中、下游相关的生产、经营以及管理服务业务（比如技术研发、产品设计、市场营销、售后服务、员工招聘等）从企业中剥离出来，采取“服务外包”的形式，由外面专业的服务企业承接。将生产性服务从企业中分离，从而企业可以更加专注于自己的主业，这将促进社会专业化分工的进一步细化。为了满足企业服务外包的需要所发展壮大起来的服务产业，因为其服务的对象是作为生产经营者的企业而不是作为最终消费者的个人，所以将该服务产业称为“生产性服务业”。为促进生产性服务业发展，我国采取了“营改增”这项重要的政策措施。但我国“营改增”尚处于试点阶段，执行过程中会出现很多的问题需要我们进一步的研究。
一、我国生产性服务业“营改增”的必要性
税收政策作为国家的宏观经济调控手段，利用税收政策作为杠杆通过减税的形式，对经济的发展走向和结构调整都起着至关重要的作用。“营改增”政策正是顺应了结构性减税的要求，通过税制优化、税负调整为生产性服务业营造了良好的税收环境，对我国生产性服务业分工精细化、产业融合化、业态新型化和业务国际化的发展具有重要意义。
（一）有利于降低税收成本，增强竞争能力
由于营业税是对销售收入全额计税，这种税制设计使得计征营业税的行业在产业链流动循环过程中重复征税，税负像“滚雪球” 一样的增长。生产性服务业由于流转环节较多，产业链条重复征税问题最为严重，这种不断扩大的税收负担阻碍了生产性服务业的发展。“营改增”后，可以有效解决生产性服务业重复征税的问题。对一般纳税人，增值税只对流通环节中增值额部分征税，能够有效消除服务业存在的重复征税、税负过重的问题，降低企业的经营成本，增强生产性服务业竞争能力。对小规模纳税人，实行3%的征收率（按含税销售额计算实际征收率只有2.9%，低于营业税税率3%或5%），因此“营改增”也有利于降低小额纳税人的税负，扶持小微企业发展。[1]
（二）“营改增”有利于优化税制结构，完善税收制度
“营改增”是国家推进财税体制改革的重大举措。增值税与营业税两税并行的税制结构打破了增值税的抵扣链条，导致增值税“中性”税收的优点无法正常发挥。实行“营改增”后，增值征以其环环抵扣的优点减轻了服务企业在流转环节的税收负担，为企业营造公平合理的税收环境，在促进服务业发展的同时，拓宽其他企业的抵扣范围，增强了生产性服务业与先进制造业的相互渗透相互融合。“营改增”这一举措对于优化税制结构和完善税收制度发挥了积极作用。[1]
（三）“营改增”有利于促进产业分工细化，优化产业结构
营业税改征增值税后，交通运输等外购的各项服务的增值税进项税额可以抵扣，这将促进企业将生产性服务从主业中分离，企业可以更加专注于自己的主业，从而提高企业的竞争力，促进产业间精细专业化分工。以减负的方式刺激企业更多的投资意愿，在政策上对生产性服务业的良好发展予以扶持和鼓励，推动我国生产性服务业的发展和我国产业结构优化调整。[1]
二、“营改增”的实施现状及存在的问题
（一）实施现状
2011年，营业税改征增值税试点方案通过国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发， 自2012年1月1日起，在上海试点，试点范围为交通运输业和部分现代服务业，其中部分现代服务业包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务（包括融资租赁和经营性租赁）、鉴证咨询服务。2012年9月1日起，试点又分批扩展到北京市、江苏省、安徽省、福建省（含厦门市）、浙江省（含宁波市）、天津市、湖北省、广东省（含深圳市）8个省（直辖市）。2013年8月1日起，在全国范围内实施“营改增”试点，广播影视服务纳入试点范围。2014年1月1日，铁路运输和邮政业纳入“营改增”试点范围。2014年6月1日，电信业纳入“营改增”试点范围。[2]
从试点运行的效果看，“营改增”在各地都发挥了减税作用，有力地带动了生产性服务业的发展，推动了中小企业特别是小微企业发展，促进了企业经营组织模式转变，支持了企业技术创新，优化了经济结构，加快了经济发展方式转变。以福建省为例，截止2014年12月底，福建省（不含厦门，下同）共有“营改增”试点纳税人81754户，比年初净增31144户，增长61.5%。其中，一般纳税人11877户，占14.5%，小规模纳税人69877户，占85.5%。全年累计入库改征增值税39亿元，同比增长69%，其中交通运输业7.6亿元，现代服务业21.9亿元，电信业9.3亿元。从减税情况看，试点纳税人共减税24.26亿元，减税面为98%，其中，试点小规模纳税人减税3.59亿元，降幅为39.4%；试点一般纳税人减税20.67亿元，降幅达38%。
从目前“营改增”试行以及扩围的行业来看，由于各行业适用税率不同，能够抵扣的项目有多有少，具体到某个企业或者纳税人的时候，不一定都表现为税负的降低。其实“营改增”作为结构性减税政策，区别于大规模的整体减税，理论上企业税负有增有减的情况正是对产业结构进行调整的体现。
（二）存在问题
1.试点范围有待进一步扩大 目前还有很大一部分生产性服务业未纳入到“营改增”的范围。一方面，这部分未纳入到“营改增”范围的生产性服务业重复征税的问题不能得到有效解决，另一方面，如果试点企业涉及业务均为试点行业，则可以通过取得增值税专用发票进行抵扣，达到降低企业税负的效果。但如试点企业的业务涉及较多的非试点行业，可抵扣的进项税额有限，可能会导致企业税负短期内有所增加。如交通运输企业可抵扣的项目主要为购置运输工具和燃油、修理费所含的进项税，路桥费、房屋租金、保险费等生产经营成本无法纳入进项抵扣范围。在物流企业的成本构成中， 40%左右是燃油费，40%左右是路桥费，20%左右为人力成本，其中无法抵扣的路桥费和人力成本约占总成本的60%。按照现行办法，“营改增”很容易加重交通运输行业的税收负担。目前，建筑业、金融业等服务业尚未纳入“营改增”范围，造成产业链上下游之间，“营改增”试点缺乏有效衔接，影响了“营改增”的实际效果。[3]
2.部分行业进项税的抵扣范围较窄
缴纳增值税时，可用于进项抵扣的项目和金额越多、发生越频繁，税负就越轻。由于一些生产性服务业固定资产投资和原材料投入较少，部分行业增值税专用发票无法取得或较难取得，在一定程度上导致试点企业进项抵扣不充分，造成其税负不降反增。如创新人才高度集聚的部分现代服务业人工成本占比较大，在现行“营改增”实施办法中后者无法进行抵扣，相对加重了企业的税收负担。
三、相关对策
（一）企业应提高自身的财务管理能力
“营改增”试点期间，税负不减反增固然会引起国家的重视，并出台相关的政策来补偿，但作为企业来说政府的补贴并不是长久之计，需要通过自身的财务管理来适应政府的政策。首先，在购进环节，企业应当完善增值税专用发票管理，按期认证抵扣进项税；制定最优的采购决策，如果供应商报价（含税价）金额相同时，尽可能选择能提供增值税专用发票的供应商，以便税费抵扣。其次，在销售环节，公司应按会计准则的规定规范销项税的财务核算制度，如有的企业采用混合销售的方法进行日常运作，按税法规定，如果不能分别核算，则采用从高计征的原则，故企业需将增值税税率不同的经营项目，分别进行核算，进而减轻企业税负。[3]另外，企业可以利用生产设备等固定资产的进项税额可以抵扣这一特点，通过筹划，更新设备，淘汰落后产能，提高劳动生产率；还可通过将一些研发、设计、营销等内部服务环节从主业剥离出来，作为服务外包项目，或设立独立机构对内对外提供服务，增强企业专业化程度，提高企业的盈利能力。[4]
（二）扩大试点范围，全面推进“营改增”
在积极完善试点方案的同时，加快推进更多行业“营改增”试点的进程。这样一方面可以解决未纳入到“营改增”范围的生产性服务业重复征税问题，减轻他们税收负担，有利于这些行业的发展。另一方面，随着试点改革行业的增加，有利于打通增值税抵扣链条，扩大抵扣范围，使得外购的商品和服务可抵扣的进项税额不断增多，行业税负必将进一步下降。所以，只有进一步扩大试点范围乃至全面推开，才能让“营改增”改革真正达到结构性减税的效果。[5]
（三）完善 “营改增”试点方案，增强“营改增”政策的灵活性和针对性
不同的生产性服务行业具有高度异质性的特点，充分考虑不同行业的具体特点，同时立足当前、着眼长远，更多重视“营改增”对培育生产性服务业、扩大就业等积极效应，出台相应的“营改增””完善方案，增强“营改增”政策的灵活性和针对性。如在许多生产性服务业中，人工成本所占的比重较大，如何科学地解决人力资本成本的增值税抵扣问题，并形成鼓励创新和提高人力资本质量的制度导向。方案一，可采用抵扣率的方式，增加进项税抵扣项目，在税务机关核定范围内计算抵扣；方案二，可根据不同类型服务业人工成本所占比重的情况，以及对人力资本数量和质量的要求，采用政府补助的方式，解决部分行业和企业因税制改革导致的税负加重问题；方案三，在进项税额抵扣范围不变的前提下，国家可以考虑进一步降低相关服务业的税率来减轻企业的税负，或者可以出台相应的税收优惠措施以减轻企业税负。[6]
四、结语
“营改增”是推进我国制造业转型升级，解决生产性服务业发展滞后问题的重要政策措施。“营改增”的实施对生产性服务业的减税效应明显，营造了良好的税收环境，有利于强服务业竞争能力，使得制造业、服务业领域的专业分工更加精细化，推动科技创新和产业融合。也有利于我国转变经济增长方式，推动产业结构调整。但作为一个新实行的政策， “营改增”在实行过程中也会存在不足，作为企业和政府双方在这次改革中都要努力调整、完善。
参考文献：
[1] 杨 敏.“营改增”对中国上市公司财务绩效影响的实证研究[D].广州：华南理工大学，2014.
[2] 崔元丽.“营改增”对现代服务业的影响分析[J].现代商业，2014（9）.
[3] 周 艳.浅析“营改增”后物流企业的纳税筹划[J].财会研究，2012（24）.
[4] 胡怡建，李天祥.增值税扩围改革的财政收入影响分析――基于投入产出表的模拟估算[J].财政研究，2011（9）.
[5] 陈 立，东 伟，胡显莉，“营改增”对重庆市第三产业税负的影响分析――基于投入产出表的测算[J].重庆理工大学学报： 社会科学，2014（8）.
[6] 张钦斐.基于“营改增”的物流业涉税分析[D].济南：山东财经大学，2014.
[责任编辑：方 晓]
摘要：分析我国生产性服务业“营改增”的必要性，当前“营改增”在实施中存在一些问题，生产性服务业应从提高自身的财务管理能力出发，继续扩大试点范围，不断增强“营改增”政策的灵活性和针对性，从而真正推进“营改增”在生产性服务业中的全面实施。
关键词：“营改增”；生产性服务业；影响；研究
中图分类号：F810.42 文献标识码：A
文章编号：1005-913X（2015）11-0108-02
在产业结构转型、优化和升级过程中，越来越多的企业为了整合优势资源、提高生产效率、提升企业核心竞争力，往往选择把原来由企业内部的服务部门所提供的与生产环节的上、中、下游相关的生产、经营以及管理服务业务（比如技术研发、产品设计、市场营销、售后服务、员工招聘等）从企业中剥离出来，采取“服务外包”的形式，由外面专业的服务企业承接。将生产性服务从企业中分离，从而企业可以更加专注于自己的主业，这将促进社会专业化分工的进一步细化。为了满足企业服务外包的需要所发展壮大起来的服务产业，因为其服务的对象是作为生产经营者的企业而不是作为最终消费者的个人，所以将该服务产业称为“生产性服务业”。为促进生产性服务业发展，我国采取了“营改增”这项重要的政策措施。但我国“营改增”尚处于试点阶段，执行过程中会出现很多的问题需要我们进一步的研究。
一、我国生产性服务业“营改增”的必要性
税收政策作为国家的宏观经济调控手段，利用税收政策作为杠杆通过减税的形式，对经济的发展走向和结构调整都起着至关重要的作用。“营改增”政策正是顺应了结构性减税的要求，通过税制优化、税负调整为生产性服务业营造了良好的税收环境，对我国生产性服务业分工精细化、产业融合化、业态新型化和业务国际化的发展具有重要意义。
（一）有利于降低税收成本，增强竞争能力
由于营业税是对销售收入全额计税，这种税制设计使得计征营业税的行业在产业链流动循环过程中重复征税，税负像“滚雪球” 一样的增长。生产性服务业由于流转环节较多，产业链条重复征税问题最为严重，这种不断扩大的税收负担阻碍了生产性服务业的发展。“营改增”后，可以有效解决生产性服务业重复征税的问题。对一般纳税人，增值税只对流通环节中增值额部分征税，能够有效消除服务业存在的重复征税、税负过重的问题，降低企业的经营成本，增强生产性服务业竞争能力。对小规模纳税人，实行3%的征收率（按含税销售额计算实际征收率只有2.9%，低于营业税税率3%或5%），因此“营改增”也有利于降低小额纳税人的税负，扶持小微企业发展。[1]
（二）“营改增”有利于优化税制结构，完善税收制度
“营改增”是国家推进财税体制改革的重大举措。增值税与营业税两税并行的税制结构打破了增值税的抵扣链条，导致增值税“中性”税收的优点无法正常发挥。实行“营改增”后，增值征以其环环抵扣的优点减轻了服务企业在流转环节的税收负担，为企业营造公平合理的税收环境，在促进服务业发展的同时，拓宽其他企业的抵扣范围，增强了生产性服务业与先进制造业的相互渗透相互融合。“营改增”这一举措对于优化税制结构和完善税收制度发挥了积极作用。[1]
（三）“营改增”有利于促进产业分工细化，优化产业结构
营业税改征增值税后，交通运输等外购的各项服务的增值税进项税额可以抵扣，这将促进企业将生产性服务从主业中分离，企业可以更加专注于自己的主业，从而提高企业的竞争力，促进产业间精细专业化分工。以减负的方式刺激企业更多的投资意愿，在政策上对生产性服务业的良好发展予以扶持和鼓励，推动我国生产性服务业的发展和我国产业结构优化调整。[1]
二、“营改增”的实施现状及存在的问题
（一）实施现状
2011年，营业税改征增值税试点方案通过国务院批准，财政部、国家税务总局联合下发， 自2012年1月1日起，在上海试点，试点范围为交通运输业和部分现代服务业，其中部分现代服务业包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务（包括融资租赁和经营性租赁）、鉴证咨询服务。2012年9月1日起，试点又分批扩展到北京市、江苏省、安徽省、福建省（含厦门市）、浙江省（含宁波市）、天津市、湖北省、广东省（含深圳市）8个省（直辖市）。2013年8月1日起，在全国范围内实施“营改增”试点，广播影视服务纳入试点范围。2014年1月1日，铁路运输和邮政业纳入“营改增”试点范围。2014年6月1日，电信业纳入“营改增”试点范围。[2]
从试点运行的效果看，“营改增”在各地都发挥了减税作用，有力地带动了生产性服务业的发展，推动了中小企业特别是小微企业发展，促进了企业经营组织模式转变，支持了企业技术创新，优化了经济结构，加快了经济发展方式转变。以福建省为例，截止2014年12月底，福建省（不含厦门，下同）共有“营改增”试点纳税人81754户，比年初净增31144户，增长61.5%。其中，一般纳税人11877户，占14.5%，小规模纳税人69877户，占85.5%。全年累计入库改征增值税39亿元，同比增长69%，其中交通运输业7.6亿元，现代服务业21.9亿元，电信业9.3亿元。从减税情况看，试点纳税人共减税24.26亿元，减税面为98%，其中，试点小规模纳税人减税3.59亿元，降幅为39.4%；试点一般纳税人减税20.67亿元，降幅达38%。
从目前“营改增”试行以及扩围的行业来看，由于各行业适用税率不同，能够抵扣的项目有多有少，具体到某个企业或者纳税人的时候，不一定都表现为税负的降低。其实“营改增”作为结构性减税政策，区别于大规模的整体减税，理论上企业税负有增有减的情况正是对产业结构进行调整的体现。
（二）存在问题
1.试点范围有待进一步扩大 目前还有很大一部分生产性服务业未纳入到“营改增”的范围。一方面，这部分未纳入到“营改增”范围的生产性服务业重复征税的问题不能得到有效解决，另一方面，如果试点企业涉及业务均为试点行业，则可以通过取得增值税专用发票进行抵扣，达到降低企业税负的效果。但如试点企业的业务涉及较多的非试点行业，可抵扣的进项税额有限，可能会导致企业税负短期内有所增加。如交通运输企业可抵扣的项目主要为购置运输工具和燃油、修理费所含的进项税，路桥费、房屋租金、保险费等生产经营成本无法纳入进项抵扣范围。在物流企业的成本构成中， 40%左右是燃油费，40%左右是路桥费，20%左右为人力成本，其中无法抵扣的路桥费和人力成本约占总成本的60%。按照现行办法，“营改增”很容易加重交通运输行业的税收负担。目前，建筑业、金融业等服务业尚未纳入“营改增”范围，造成产业链上下游之间，“营改增”试点缺乏有效衔接，影响了“营改增”的实际效果。[3]
2.部分行业进项税的抵扣范围较窄
缴纳增值税时，可用于进项抵扣的项目和金额越多、发生越频繁，税负就越轻。由于一些生产性服务业固定资产投资和原材料投入较少，部分行业增值税专用发票无法取得或较难取得，在一定程度上导致试点企业进项抵扣不充分，造成其税负不降反增。如创新人才高度集聚的部分现代服务业人工成本占比较大，在现行“营改增”实施办法中后者无法进行抵扣，相对加重了企业的税收负担。
三、相关对策
（一）企业应提高自身的财务管理能力
“营改增”试点期间，税负不减反增固然会引起国家的重视，并出台相关的政策来补偿，但作为企业来说政府的补贴并不是长久之计，需要通过自身的财务管理来适应政府的政策。首先，在购进环节，企业应当完善增值税专用发票管理，按期认证抵扣进项税；制定最优的采购决策，如果供应商报价（含税价）金额相同时，尽可能选择能提供增值税专用发票的供应商，以便税费抵扣。其次，在销售环节，公司应按会计准则的规定规范销项税的财务核算制度，如有的企业采用混合销售的方法进行日常运作，按税法规定，如果不能分别核算，则采用从高计征的原则，故企业需将增值税税率不同的经营项目，分别进行核算，进而减轻企业税负。[3]另外，企业可以利用生产设备等固定资产的进项税额可以抵扣这一特点，通过筹划，更新设备，淘汰落后产能，提高劳动生产率；还可通过将一些研发、设计、营销等内部服务环节从主业剥离出来，作为服务外包项目，或设立独立机构对内对外提供服务，增强企业专业化程度，提高企业的盈利能力。[4]
（二）扩大试点范围，全面推进“营改增”
在积极完善试点方案的同时，加快推进更多行业“营改增”试点的进程。这样一方面可以解决未纳入到“营改增”范围的生产性服务业重复征税问题，减轻他们税收负担，有利于这些行业的发展。另一方面，随着试点改革行业的增加，有利于打通增值税抵扣链条，扩大抵扣范围，使得外购的商品和服务可抵扣的进项税额不断增多，行业税负必将进一步下降。所以，只有进一步扩大试点范围乃至全面推开，才能让“营改增”改革真正达到结构性减税的效果。[5]
（三）完善 “营改增”试点方案，增强“营改增”政策的灵活性和针对性
不同的生产性服务行业具有高度异质性的特点，充分考虑不同行业的具体特点，同时立足当前、着眼长远，更多重视“营改增”对培育生产性服务业、扩大就业等积极效应，出台相应的“营改增””完善方案，增强“营改增”政策的灵活性和针对性。如在许多生产性服务业中，人工成本所占的比重较大，如何科学地解决人力资本成本的增值税抵扣问题，并形成鼓励创新和提高人力资本质量的制度导向。方案一，可采用抵扣率的方式，增加进项税抵扣项目，在税务机关核定范围内计算抵扣；方案二，可根据不同类型服务业人工成本所占比重的情况，以及对人力资本数量和质量的要求，采用政府补助的方式，解决部分行业和企业因税制改革导致的税负加重问题；方案三，在进项税额抵扣范围不变的前提下，国家可以考虑进一步降低相关服务业的税率来减轻企业的税负，或者可以出台相应的税收优惠措施以减轻企业税负。[6]
四、结语
“营改增”是推进我国制造业转型升级，解决生产性服务业发展滞后问题的重要政策措施。“营改增”的实施对生产性服务业的减税效应明显，营造了良好的税收环境，有利于强服务业竞争能力，使得制造业、服务业领域的专业分工更加精细化，推动科技创新和产业融合。也有利于我国转变经济增长方式，推动产业结构调整。但作为一个新实行的政策， “营改增”在实行过程中也会存在不足，作为企业和政府双方在这次改革中都要努力调整、完善。
参考文献：
[1] 杨 敏.“营改增”对中国上市公司财务绩效影响的实证研究[D].广州：华南理工大学，2014.
[2] 崔元丽.“营改增”对现代服务业的影响分析[J].现代商业，2014（9）.
[3] 周 艳.浅析“营改增”后物流企业的纳税筹划[J].财会研究，2012（24）.
[4] 胡怡建，李天祥.增值税扩围改革的财政收入影响分析――基于投入产出表的模拟估算[J].财政研究，2011（9）.
[5] 陈 立，东 伟，胡显莉，“营改增”对重庆市第三产业税负的影响分析――基于投入产出表的测算[J].重庆理工大学学报： 社会科学，2014（8）.
[6] 张钦斐.基于“营改增”的物流业涉税分析[D].济南：山东财经大学，2014.
[责任编辑：方 晓]