摘要：债务人出现资金周转困难导致无法或没能力按原定条件偿还债务，债权人同意同意发生财务困难的债务人现在或将来以低于重组债务账面价值的金额或价值偿还债务。 关键词：债务；会计；处理 中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1672-3198（2012）04-0159-01 1以非现金资产清偿债务 1.1债务人 （1）将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入营业外收入（债务重组利得）。 （2）转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额为转让资产损益，计入当期损益。分别下列情况进行处理： ①抵债资产为存货的，按其公允价值确认销售收入，同时结转销售成本； ②抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出； ③抵债资产为股票、债券等金融资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益； ④抵债资产为投资性房地产的，应确认其他业务收入，并结转其他业务成本。 债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，直接计入转让资产损益。（如，企业以固定资产抵债，发生的清理费用。） 1.2债权人 债务人以非现金资产清偿债务，债权人在债务重组日，按照非现金资产的公允价值作为受让资产的入账价值，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后债权尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出；差额在贷方冲减当期资产减值损失。 债权人为受让资产发生的运杂费、保险费等，应计入相关受让资产的价值。 例题1：甲公司应收乙公司10500万元，乙公司到期无力支付款项，甲公司同意乙公司将其投资性房地产、交易性金融资产和可供出售金融资产低偿全部债务。 2债务转为资本 2.1债务人 对债务人而言，将债务转为资本，应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额（或者股权份额）确认为股本（或者实收资本），股份（或者股权）的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为股本溢价（或者资本溢价）计入资本公积。将重组债务的账面价值与股权的公允价值之间的差额，计入营业外收入。� 与发行权益性证券直接相关�的手续费、佣金等交易费用冲减“资本公积――股本溢价” 2.2债权人 在债务重组日，应将享有股权的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后债权尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出；差额在贷方冲减当期资产减值损失。 3修改其他债务条件 3.1不附或有应付（或应收）金额的债务重组 （1）债务人。 债务人应将重组债务的账面价值减记至重组后债务的入账价值（即公允价值），减记的金额作为债务重组利得，计入当期损益（营业外收入）。 （2）债权人。 债权人在重组日，应当将修改其他债务条件后的债权公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益。如果债权人已对该项债权计提了坏账准备，应当首先冲减已计提的坏账准备，冲减坏账准备后，如果差额在借方，计入营业外支出，如果差额在贷方，则贷记“资产减值损失”科目。 3.2附或有条件的债务重组 （1）债务人。 附或有条件的债务重组，对于债务人而言，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。 或有应付金额在以后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。 （2）债权人。 对债权人而言，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认，不得将其计入重组后债权的账面价值。在或有应收金额实际发生时，计入当期损益。 4组合方式 以前面所讲的几种方式组合起来进行债务重组，即通常所讲的混合（债务）重组，主要有以下几种组合形式：以现金、非现金资产方式进行组合；以现金、非现金资产、债务转为资本方式进行组合；以现金、非现金资产、债务转为资本、修改债务条件方式进行组合等。 对于上述三种方式的混合（债务）重组，应注意以下几点： （1）无论是从债务人还是从债权人角度讲，应考虑清偿的顺序： 一般的偿债顺序为： 被豁免的金额→以现金资产偿还金额→以非现金资产偿还金额→债转股部分金额→剩余债务的金额。 （2）债权人收到的用于抵债的多项非现金资产不需要按公允价值相对比例进行分配，直接按照所收到资产各自的公允价值入账。 注意：以非现金资产抵偿债务，该资产应该按照其公允价值来确定可以抵偿的债务金额。 例如：A、B公司均为增值税一般纳税企业，双方增值税税率均为17%。2011年6月16日A公司应收B公司的货款为800万元（含增值税）。由于B公司资金周转困难，至2011年11月30日尚未支付货款，该货款已逾期。双方经协商，决定于2011年12月1日进行债务重组： ①以银行存款偿还50万元； ②以一批库存商品偿还一部分债务。该产品的成本为80万元，公允价值（即计税价值）为100万元，B公司已为该批库存商品计提存货跌价准备5万元； ③以作为固定资产的生产设备偿还一部分债务。该设备原值为230万元，已计提折旧30万元，公允价值（即计税价值）为275万元； ④以可供出售金融资产偿还一部分债务。B公司账面余额为135万元，其中“成本”为100万元、“公允价值变动”为35万元（借方余额），未计提减值准备，该股权的公允价值为150万元。 ⑤在上述基础上免除债务61.25万元，剩余债务展期2年，展期期间内加收利息，利率为6%（与实际利率相同），同时附或有条件，如果B公司在2年内，某一年实现利润，则相应年度的利率上升至10%，如果亏损，则该年度仍维持6%的利率。 假定2011年12月1日B公司已将银行存款50万元支付给A公司，并办理了上述股权的划转手续，库存商品及固定资产均开具了增值税专用发票。A公司取得股权后，作为交易性金融资产核算，A公司将收到的库存商品仍作为库存商品核算，A公司将收到的设备仍作为固定资产核算。A公司应收B公司的账款已计提坏账准备60万元。B公司预计展期2年中各年均很可能实现净利润。 （1）A公司（债权人）会计处理： 未来应收金额＝800－50－（100＋275）×1.17－150－61.25＝100（万元） 借：银行存款50 库存商品100 固定资产275 应交税费――应交增值税（进项税额）63.75（375×17%） 交易性金融资产――成本150 应收账款――债务重组100 坏账准备60 营业外支出――债务重组损失1.25 贷：应收账款――B公司800。 （2）B公司（债务人）会计处理： 未来应付金额＝800－50－（100＋275）×1.17－150－61.25＝100（万元）。 预计负债＝100×（10%－6%）×2＝8（万元）。 债务重组利得＝800－（50＋375×1.17＋150）－100－8＝53.25（万元）。 固定资产的处置损益＝275－（230－30）＝75（万元）。 可供出售金融资产处置计入投资收益＝150－100＝50（万元）。 借：固定资产清理200 累计折旧30 贷：固定资产230 借：应付账款――A公司800 资本公积――其他资本公积35 贷：银行存款50 主营业务收入100 固定资产清理275 应交税费――应交增值税（销项税额）63.75（375×17%） 可供出售金融资产――成本100 ――公允价值变动35 投资收益50 应付账款――债务重组100 预计负债8 营业外收入――债务重组利得53.25 借：主营业务成本75 存货跌价准备5 贷：库存商品80 借：固定资产清理75 贷：营业外收入――处置非流动资产利得75。
摘要：债务人出现资金周转困难导致无法或没能力按原定条件偿还债务，债权人同意同意发生财务困难的债务人现在或将来以低于重组债务账面价值的金额或价值偿还债务。 关键词：债务；会计；处理 中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1672-3198（2012）04-0159-01 1以非现金资产清偿债务 1.1债务人 （1）将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入营业外收入（债务重组利得）。 （2）转让的非现金资产的公允价值与其账面价值的差额为转让资产损益，计入当期损益。分别下列情况进行处理： ①抵债资产为存货的，按其公允价值确认销售收入，同时结转销售成本； ②抵债资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出； ③抵债资产为股票、债券等金融资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益； ④抵债资产为投资性房地产的，应确认其他业务收入，并结转其他业务成本。 债务人在转让非现金资产的过程中发生的一些税费，直接计入转让资产损益。（如，企业以固定资产抵债，发生的清理费用。） 1.2债权人 债务人以非现金资产清偿债务，债权人在债务重组日，按照非现金资产的公允价值作为受让资产的入账价值，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后债权尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出；差额在贷方冲减当期资产减值损失。 债权人为受让资产发生的运杂费、保险费等，应计入相关受让资产的价值。 例题1：甲公司应收乙公司10500万元，乙公司到期无力支付款项，甲公司同意乙公司将其投资性房地产、交易性金融资产和可供出售金融资产低偿全部债务。 2债务转为资本 2.1债务人 对债务人而言，将债务转为资本，应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额（或者股权份额）确认为股本（或者实收资本），股份（或者股权）的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为股本溢价（或者资本溢价）计入资本公积。将重组债务的账面价值与股权的公允价值之间的差额，计入营业外收入。� 与发行权益性证券直接相关�的手续费、佣金等交易费用冲减“资本公积――股本溢价” 2.2债权人 在债务重组日，应将享有股权的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，计入当期营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后债权尚有余额的，差额在借方，计入营业外支出；差额在贷方冲减当期资产减值损失。 3修改其他债务条件 3.1不附或有应付（或应收）金额的债务重组 （1）债务人。 债务人应将重组债务的账面价值减记至重组后债务的入账价值（即公允价值），减记的金额作为债务重组利得，计入当期损益（营业外收入）。 （2）债权人。 债权人在重组日，应当将修改其他债务条件后的债权公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益。如果债权人已对该项债权计提了坏账准备，应当首先冲减已计提的坏账准备，冲减坏账准备后，如果差额在借方，计入营业外支出，如果差额在贷方，则贷记“资产减值损失”科目。 3.2附或有条件的债务重组 （1）债务人。 附或有条件的债务重组，对于债务人而言，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。 或有应付金额在以后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。 （2）债权人。 对债权人而言，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认，不得将其计入重组后债权的账面价值。在或有应收金额实际发生时，计入当期损益。 4组合方式 以前面所讲的几种方式组合起来进行债务重组，即通常所讲的混合（债务）重组，主要有以下几种组合形式：以现金、非现金资产方式进行组合；以现金、非现金资产、债务转为资本方式进行组合；以现金、非现金资产、债务转为资本、修改债务条件方式进行组合等。 对于上述三种方式的混合（债务）重组，应注意以下几点： （1）无论是从债务人还是从债权人角度讲，应考虑清偿的顺序： 一般的偿债顺序为： 被豁免的金额→以现金资产偿还金额→以非现金资产偿还金额→债转股部分金额→剩余债务的金额。 （2）债权人收到的用于抵债的多项非现金资产不需要按公允价值相对比例进行分配，直接按照所收到资产各自的公允价值入账。 注意：以非现金资产抵偿债务，该资产应该按照其公允价值来确定可以抵偿的债务金额。 例如：A、B公司均为增值税一般纳税企业，双方增值税税率均为17%。2011年6月16日A公司应收B公司的货款为800万元（含增值税）。由于B公司资金周转困难，至2011年11月30日尚未支付货款，该货款已逾期。双方经协商，决定于2011年12月1日进行债务重组： ①以银行存款偿还50万元； ②以一批库存商品偿还一部分债务。该产品的成本为80万元，公允价值（即计税价值）为100万元，B公司已为该批库存商品计提存货跌价准备5万元； ③以作为固定资产的生产设备偿还一部分债务。该设备原值为230万元，已计提折旧30万元，公允价值（即计税价值）为275万元； ④以可供出售金融资产偿还一部分债务。B公司账面余额为135万元，其中“成本”为100万元、“公允价值变动”为35万元（借方余额），未计提减值准备，该股权的公允价值为150万元。 ⑤在上述基础上免除债务61.25万元，剩余债务展期2年，展期期间内加收利息，利率为6%（与实际利率相同），同时附或有条件，如果B公司在2年内，某一年实现利润，则相应年度的利率上升至10%，如果亏损，则该年度仍维持6%的利率。 假定2011年12月1日B公司已将银行存款50万元支付给A公司，并办理了上述股权的划转手续，库存商品及固定资产均开具了增值税专用发票。A公司取得股权后，作为交易性金融资产核算，A公司将收到的库存商品仍作为库存商品核算，A公司将收到的设备仍作为固定资产核算。A公司应收B公司的账款已计提坏账准备60万元。B公司预计展期2年中各年均很可能实现净利润。 （1）A公司（债权人）会计处理： 未来应收金额＝800－50－（100＋275）×1.17－150－61.25＝100（万元） 借：银行存款50 库存商品100 固定资产275 应交税费――应交增值税（进项税额）63.75（375×17%） 交易性金融资产――成本150 应收账款――债务重组100 坏账准备60 营业外支出――债务重组损失1.25 贷：应收账款――B公司800。 （2）B公司（债务人）会计处理： 未来应付金额＝800－50－（100＋275）×1.17－150－61.25＝100（万元）。 预计负债＝100×（10%－6%）×2＝8（万元）。 债务重组利得＝800－（50＋375×1.17＋150）－100－8＝53.25（万元）。 固定资产的处置损益＝275－（230－30）＝75（万元）。 可供出售金融资产处置计入投资收益＝150－100＝50（万元）。 借：固定资产清理200 累计折旧30 贷：固定资产230 借：应付账款――A公司800 资本公积――其他资本公积35 贷：银行存款50 主营业务收入100 固定资产清理275 应交税费――应交增值税（销项税额）63.75（375×17%） 可供出售金融资产――成本100 ――公允价值变动35 投资收益50 应付账款――债务重组100 预计负债8 营业外收入――债务重组利得53.25 借：主营业务成本75 存货跌价准备5 贷：库存商品80 借：固定资产清理75 贷：营业外收入――处置非流动资产利得75。