营业税改增值税的影响
国际商务财会2012年第3期
今年1月1日开始率先在上海实行而后将在全国推行的营业税改增值税试点，是继2004年率先在东北地区而后扩大到全国的增值税转型之后的一次税制的重大改革，本文将对营业税改增值税相关背景及目标任务，以及产生的影响和可能产生的问题作初步的探讨。
一、营业税改增值税相关背景及目标任务
在我国的税收收入中，流转税占据了相当大的比重。从1994年中国税制改革以来，我国形成了以增值税为主体，营业税和消费税并行的内外统一的流转税制。近几年，目前我国正在进行新一轮的税制改革，税改的主要方式是通过完善结构性减税政策推进税收改革，减轻企业负担。
首先实行的是增值税由生产型向消费型的改革。2004年率先在东北地区而后扩大到全国，开始了增值税转型，扩大增值税抵扣范围，购买固定资产的增值税予以抵扣。2009年1月1日开始，我国实施新的增值税、营业税和消费税暂行条例，消费型增值税改变了实行15年之久的购买固定资产不得抵扣进项税额的政策，同时营业税由属地原则改为属人兼属地原则。
从去年下半年，拉开了营业税改革的序幕。根据《财政部国家税务总局关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税[2011]110号）和《财政部国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税[2011]111号）的精神，营业税改增值税改革试点，于今年1月1日起率先在上海交通运输业和部分现代服务业启动，由此
拉开了“十二五”规划中有关营业税改征增值税税改的大幕，逐步从制度上来解决货物与劳务税收政策不协调的问题，力争在“十二五”期间将营业税改征增值税的税改逐步推广到全国范围。
中国增值税和营业税相加占全国总税收的42%，营业税改增值税可以说是这一轮税改中的头等大事，其改革难度很而且涉及面较广，利益调整复杂。上海市服务业门类齐全，辐射作用比较明显，率先在上海先行试点，有利于为全面实施改革积累经验。北京等地区也已经上报了参加营业税改征增值税改革试点的申请并获批，将于今年7月1日起正式实施，目前北京市地税局正在抓紧向全市5.4万多户营业税纳税人进行调研。天津、重庆、江苏和深圳也都在积极申请试点。从国家税总的角度，是希望广东能够开展相关试点，使珠三角加入试点为试点增添新的示范效应。
二、营业税改增值税影响
营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税，按照不同的行业采取不同的税率。例如交通运输业、建筑业、文化体育业和邮电通信业营业税率为3% ，金融保险业、服务业、转让无形资产和销售不动产为5%，娱乐业5%至20%。营业税是以营业额乘以相应税率来直接计算应缴纳税款的，因其不存在抵扣问题，所以存在重复征税现象。
增值税是我国最大的税种，是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。增值税的核心特征是抵扣机制，优势在于能够有效避免重征税。增值税是以商品（含
应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，在流转过程中，实行进项税额抵扣政策，即只是对增值部分进行征税，是一种价外税，最终由消费者负担。现行增值税率是对一般纳税人实行17％标准税率和13％低税率，开增值税专用发票，进项可以抵扣。小规模纳税人开普通发票，不予抵扣。过去小规模纳税人被划分为工业和商业两类，征收率分别为6％和4％。由于小规模纳税人混业经营的情况非常普遍，无法区分商业小规模纳税人与工业小规模纳税人，因此修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将小规模纳税人征收率统一降至3％。增值税是以企业的销项税额减去企业购买原材料所产生的进项税额，仅就增值部分征税，不涉及重复征税问题。
自1994年开始，我国采取对货物和劳务分别征收增值税和营业税的税制结构。在这种税制结构下，增值税纳税人外购劳务所负担的营业税以及营业税纳税人外购货物所负担的增值税，均不能抵扣，其中必然存在重复征税问题，不利于经济结构调整和现代服务业发展。 为了解决重复征税问题，这次税改重点是实行营业税改增值税，在现行增值税17％标准税率和13％低税率基础上，新增11％和6％两档低税率，分别适用于交通运输业和部分现代服务业。增值税的抵扣方式，加上新增11%和6%两档低税率，总体降低了企业纳税额。交通运输业适用11%的税率，航空服务、港口码头服务、货运、客运场站服务、打捞救助服务、代理报关、仓储服务及装卸搬运服务适用于6%的税率。与商品出口退税政策相对应，对应试点地区的单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务适用增值税零税率。
据国家税总测算，营业税改增值税以后，可以带动GDP增长0.5个百分点，拉动出口增长0.7个百分点，同时还可以带来新增就业岗位约70万个。若改革在全国推开，全国税收净减收将超过1000亿元。
三、营业税改增值税需要注意的问题
（一）苦乐不均，不同企业影响不同
营业税改征增值税有利于消除重复征税，增强服务业的竞争能力，减轻企业的税负。但是所谓减轻税负只是总体而言，落实到不同的行业以及具体的企业，其影响完全不同。营业税改增值税从理论上确实可以达到减轻企业税负的目的，但具体到每个企业时，其效果就会有所不同。由于企业所处的行业不同，以及经营模式、发展阶段和规模不同，在同样的税率水平基础上，营业税改征增值税以后，不同企业可能出现税收负担增减不一的情况，税负的影响对不同企业是有增有减。增值税的特点是以增值部分为基础而征税，进项税额可以抵扣。对于某些行业而言，可能是利好消息，因为抵扣部分减轻了税负。但是对于咨询服务业而言，没有进项税额，本来就不存在抵扣一说，反而会增加了税负。事实证明，上海税改两个月，部分企业税负不减反增。今年1月1日开始，上海率先在交通运输业和部分现代服务业启动营业税改增值税改革试点后，从部分企业纳税申报情况看，部分企业税负不减反增。针对这种税收负担增加的情况，上海不得不专门设立了专项基金，对税收增加的企业予以过渡性的财政扶持。如果推广至全国，其他地区是否有财力设立专项基金本身已是问题。加上无论是上海还是其他地区，如果予以财政扶持，本身也违反了税收的强制性无偿性和固定性这三性。此外，原来寄希望于税制改革能够减轻中小企业的税负，但是事与愿违，因为中小企业尤
其是微小企业根本拿不到增值税专用发票来抵扣，也无法开具增值税专用发票，因此很可能其税负是不减反增。
（二） 降价问题过于乐观
曾经有很多人对营业税改增值税后的物价问题过于乐观，认为税改产生的传导作用，会对消费者带来好处，如一些商品和服务可能降价。事实上这次税改对物价的影响并不乐观。因为交通运输业等从税改中获得好处的行业，由于油价等运输成本的攀升抵消了减轻税负的正面影响，能维持现有物价实属不易。而咨询服务等行业会因为不能抵扣加重税负。更有甚者，营业税是由企业负担，而增值税的承担者是最终消费者，因此企业很有可能把负担转嫁给消费者，导致某些行业价格的上涨。
（三）国税地税如何分账
国家目前对增值税是实行中央与地方的分税制。作为我国两大主体税种，增值税和营业税都属于共享税，增值税大部分收入归中央享有，是国税第一大税种，增值税由国税局负责征收，税收收入中75%为中央财政收入，25%为地方收入。营业税大部分收入归地方享有，营业税是地方税种，由地税局负责征收，全部为地方收入，是地税第一大税种。营业税改增值税后，中央与地方收入分成将如何调整成为关注的热点。对于分账吃饭的国税与地税来说，营业税改增值税自然涉及到如何分成。实际上率先在上海试点，一定程度上与上海国税与地税没分家，还属于一个局，易操作有关。 目前权衡之计是试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税
可按规定抵扣。那么在上海试点之后往全国推广的过程中，国税与地税如何分账，必须未雨绸缪。
（四）区域性优惠政策导致“洼地效应”
营业税改征增值税试点先在部分地区部分行业进行，区域性优惠政策必然带来与周边地区政策衔接问题，产生“洼地效应”，造成资金流向试点地区。在改革开放初期，由于外汇实行双轨制，海南外汇全额留成，结果海南一夜之间凭空出现无数个外贸企业，而实际上海南并无商品出口的优势。上海浦东新区设立之初，也出现过类似的问题。这次上海率先开始试点，必然会形成税收洼地，市场资源配置趋于向上海流动。如何处理好不同地区之间的税制衔接、不同纳税人之间的税制衔接以及不同业务之间的税制衔接等三个方面，虽然试点文件已有所考虑，但是试点势必导致税负不公，所以应该加快营业税改增值税在全国实施的进程。
营业税改增值税的影响
国际商务财会2012年第3期
今年1月1日开始率先在上海实行而后将在全国推行的营业税改增值税试点，是继2004年率先在东北地区而后扩大到全国的增值税转型之后的一次税制的重大改革，本文将对营业税改增值税相关背景及目标任务，以及产生的影响和可能产生的问题作初步的探讨。
一、营业税改增值税相关背景及目标任务
在我国的税收收入中，流转税占据了相当大的比重。从1994年中国税制改革以来，我国形成了以增值税为主体，营业税和消费税并行的内外统一的流转税制。近几年，目前我国正在进行新一轮的税制改革，税改的主要方式是通过完善结构性减税政策推进税收改革，减轻企业负担。
首先实行的是增值税由生产型向消费型的改革。2004年率先在东北地区而后扩大到全国，开始了增值税转型，扩大增值税抵扣范围，购买固定资产的增值税予以抵扣。2009年1月1日开始，我国实施新的增值税、营业税和消费税暂行条例，消费型增值税改变了实行15年之久的购买固定资产不得抵扣进项税额的政策，同时营业税由属地原则改为属人兼属地原则。
从去年下半年，拉开了营业税改革的序幕。根据《财政部国家税务总局关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税[2011]110号）和《财政部国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税[2011]111号）的精神，营业税改增值税改革试点，于今年1月1日起率先在上海交通运输业和部分现代服务业启动，由此
拉开了“十二五”规划中有关营业税改征增值税税改的大幕，逐步从制度上来解决货物与劳务税收政策不协调的问题，力争在“十二五”期间将营业税改征增值税的税改逐步推广到全国范围。
中国增值税和营业税相加占全国总税收的42%，营业税改增值税可以说是这一轮税改中的头等大事，其改革难度很而且涉及面较广，利益调整复杂。上海市服务业门类齐全，辐射作用比较明显，率先在上海先行试点，有利于为全面实施改革积累经验。北京等地区也已经上报了参加营业税改征增值税改革试点的申请并获批，将于今年7月1日起正式实施，目前北京市地税局正在抓紧向全市5.4万多户营业税纳税人进行调研。天津、重庆、江苏和深圳也都在积极申请试点。从国家税总的角度，是希望广东能够开展相关试点，使珠三角加入试点为试点增添新的示范效应。
二、营业税改增值税影响
营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税，按照不同的行业采取不同的税率。例如交通运输业、建筑业、文化体育业和邮电通信业营业税率为3% ，金融保险业、服务业、转让无形资产和销售不动产为5%，娱乐业5%至20%。营业税是以营业额乘以相应税率来直接计算应缴纳税款的，因其不存在抵扣问题，所以存在重复征税现象。
增值税是我国最大的税种，是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。增值税的核心特征是抵扣机制，优势在于能够有效避免重征税。增值税是以商品（含
应税劳务）在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税，在流转过程中，实行进项税额抵扣政策，即只是对增值部分进行征税，是一种价外税，最终由消费者负担。现行增值税率是对一般纳税人实行17％标准税率和13％低税率，开增值税专用发票，进项可以抵扣。小规模纳税人开普通发票，不予抵扣。过去小规模纳税人被划分为工业和商业两类，征收率分别为6％和4％。由于小规模纳税人混业经营的情况非常普遍，无法区分商业小规模纳税人与工业小规模纳税人，因此修订后的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将小规模纳税人征收率统一降至3％。增值税是以企业的销项税额减去企业购买原材料所产生的进项税额，仅就增值部分征税，不涉及重复征税问题。
自1994年开始，我国采取对货物和劳务分别征收增值税和营业税的税制结构。在这种税制结构下，增值税纳税人外购劳务所负担的营业税以及营业税纳税人外购货物所负担的增值税，均不能抵扣，其中必然存在重复征税问题，不利于经济结构调整和现代服务业发展。 为了解决重复征税问题，这次税改重点是实行营业税改增值税，在现行增值税17％标准税率和13％低税率基础上，新增11％和6％两档低税率，分别适用于交通运输业和部分现代服务业。增值税的抵扣方式，加上新增11%和6%两档低税率，总体降低了企业纳税额。交通运输业适用11%的税率，航空服务、港口码头服务、货运、客运场站服务、打捞救助服务、代理报关、仓储服务及装卸搬运服务适用于6%的税率。与商品出口退税政策相对应，对应试点地区的单位和个人提供的国际运输服务、向境外单位提供的研发服务和设计服务适用增值税零税率。
据国家税总测算，营业税改增值税以后，可以带动GDP增长0.5个百分点，拉动出口增长0.7个百分点，同时还可以带来新增就业岗位约70万个。若改革在全国推开，全国税收净减收将超过1000亿元。
三、营业税改增值税需要注意的问题
（一）苦乐不均，不同企业影响不同
营业税改征增值税有利于消除重复征税，增强服务业的竞争能力，减轻企业的税负。但是所谓减轻税负只是总体而言，落实到不同的行业以及具体的企业，其影响完全不同。营业税改增值税从理论上确实可以达到减轻企业税负的目的，但具体到每个企业时，其效果就会有所不同。由于企业所处的行业不同，以及经营模式、发展阶段和规模不同，在同样的税率水平基础上，营业税改征增值税以后，不同企业可能出现税收负担增减不一的情况，税负的影响对不同企业是有增有减。增值税的特点是以增值部分为基础而征税，进项税额可以抵扣。对于某些行业而言，可能是利好消息，因为抵扣部分减轻了税负。但是对于咨询服务业而言，没有进项税额，本来就不存在抵扣一说，反而会增加了税负。事实证明，上海税改两个月，部分企业税负不减反增。今年1月1日开始，上海率先在交通运输业和部分现代服务业启动营业税改增值税改革试点后，从部分企业纳税申报情况看，部分企业税负不减反增。针对这种税收负担增加的情况，上海不得不专门设立了专项基金，对税收增加的企业予以过渡性的财政扶持。如果推广至全国，其他地区是否有财力设立专项基金本身已是问题。加上无论是上海还是其他地区，如果予以财政扶持，本身也违反了税收的强制性无偿性和固定性这三性。此外，原来寄希望于税制改革能够减轻中小企业的税负，但是事与愿违，因为中小企业尤
其是微小企业根本拿不到增值税专用发票来抵扣，也无法开具增值税专用发票，因此很可能其税负是不减反增。
（二） 降价问题过于乐观
曾经有很多人对营业税改增值税后的物价问题过于乐观，认为税改产生的传导作用，会对消费者带来好处，如一些商品和服务可能降价。事实上这次税改对物价的影响并不乐观。因为交通运输业等从税改中获得好处的行业，由于油价等运输成本的攀升抵消了减轻税负的正面影响，能维持现有物价实属不易。而咨询服务等行业会因为不能抵扣加重税负。更有甚者，营业税是由企业负担，而增值税的承担者是最终消费者，因此企业很有可能把负担转嫁给消费者，导致某些行业价格的上涨。
（三）国税地税如何分账
国家目前对增值税是实行中央与地方的分税制。作为我国两大主体税种，增值税和营业税都属于共享税，增值税大部分收入归中央享有，是国税第一大税种，增值税由国税局负责征收，税收收入中75%为中央财政收入，25%为地方收入。营业税大部分收入归地方享有，营业税是地方税种，由地税局负责征收，全部为地方收入，是地税第一大税种。营业税改增值税后，中央与地方收入分成将如何调整成为关注的热点。对于分账吃饭的国税与地税来说，营业税改增值税自然涉及到如何分成。实际上率先在上海试点，一定程度上与上海国税与地税没分家，还属于一个局，易操作有关。 目前权衡之计是试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税
可按规定抵扣。那么在上海试点之后往全国推广的过程中，国税与地税如何分账，必须未雨绸缪。
（四）区域性优惠政策导致“洼地效应”
营业税改征增值税试点先在部分地区部分行业进行，区域性优惠政策必然带来与周边地区政策衔接问题，产生“洼地效应”，造成资金流向试点地区。在改革开放初期，由于外汇实行双轨制，海南外汇全额留成，结果海南一夜之间凭空出现无数个外贸企业，而实际上海南并无商品出口的优势。上海浦东新区设立之初，也出现过类似的问题。这次上海率先开始试点，必然会形成税收洼地，市场资源配置趋于向上海流动。如何处理好不同地区之间的税制衔接、不同纳税人之间的税制衔接以及不同业务之间的税制衔接等三个方面，虽然试点文件已有所考虑，但是试点势必导致税负不公，所以应该加快营业税改增值税在全国实施的进程。