业务与技术
关于坏账准备计提方法的探讨
○陈 华 任永平 陈 荣
随着提高会计信息质量呼声的不断高涨，人们认识到，如何更合理地估计坏账损失，计提坏账准备，是健全应收账款核算的建设工作。新《企业会计制度》扩大了计提坏账准备的范围，将其他应收款也纳入计提基数，并规定计提比例可由企业根据具体情况自主决定。
估计坏账损失的方法通常有应收账款余额百分比法和账龄分析法。应收账款余额百分比法方法简便，易于实际操作。但这种方法将所有应收账款一概而论，没有对每项应收账款具体形成的客观情况进行分析，诸如债务人信用、账龄长短等。而是统一按一定比例计提坏账准备，缺乏可靠的理论支持，造成实际坏账发生额与账面准备金额相差较大。账龄分析法指根据应收账款入账时间的长短来估计坏账损失，有一定的可取性，但随着市场经济的不断完善，企业间信用关系的日益紧密，客户的信用期限明显地加长。对于信用很好的客户，即使账龄长些，依然能收回。因此，仅以账龄长短作为计提坏账准备的唯一依据则显得过于狭隘。这里，笔者提出一种新的估计坏账损失的方法——双重因素分析法。本文拟就此方法的理论依据及具体操作的初步设想作一探讨。
（一） 双重因素分析法的理论依据和操作步骤。在应收账款价值的会计核算中，需要定期对应收账款数额中可能发生的坏账损失进行合理估计，并进行计量和报告，这便是会计估计。会计估计的重要依据是估计的基础，而应收账款中坏账的估计基础是客户的信用状况和账龄长短两个因素。其中，客户的信用状况包括两方面内容：一是客观偿债能力，指经营状况、赢利能力等客观因素；二是客户的主观偿债愿望。将这两个因素综合考虑，以客户信用状况为主，账龄长短为辅，据以确定不同的计提坏账准备比例，合理估计坏账损失，这就是双重因素分析法。这种方法适应当前市场经济的发展状况，有效地提高了会计信息质量。
采用双重因素分析法计提坏账准备可分三个步骤。第一步：收集信用资料并建立客户信用信息系统。企业通过不同途径收集客户的信用资料，具体包括文字信息和数字信息：
１． 文字信息
（１）内部信息。包括：产品竞争性信息、经营管理者素质信息、企业生产规模信息、专业技术人员素质及研究开发能力信息。
（２）外部信息。指企业开户银行、民间企业信用测评
２上海会计 ２００２． ０８２
专业机构等出具的反映企业信用状况的有关资料。
２． 数字信息
（１）稳定性检测信息。包括：流动比率、速动比率、现金比率、营运资金对流动负债比率等信息。
（２）活动性检测信息。包括：存货周转率、应收账款周转率、营运资金周转率、总资产周转率等信息。
（３）获利能力检测信息。包括：毛利率、营业利润率、总资产报酬率、所有者权益报酬率等信息。
（４）现金流量检测信息。包括：现金流入量结构比率、现金流出量结构比率等信息。
企业对收集来的资料进行记录并保存，并适时以最新的资料进行修改和补充，以随时反映客户的信用状况。对一些偶尔往来的客户则通过备查账进行登记，反映欠款单位、欠款数额、欠款原因、追款时间、追款人员等信息。
第二步：企业对已收集到的文字和信息资料，根据百分制进行打分，然后，将分数相加，除以指标数，根据结果对客户划分信用等级如下表：
等 级
信用状况
计提比例％年增加％优８０～１００盈利能力很强，市场前景很好０～１％０～０．５％良６０～８０盈利能力较强，经营道德较好３～５％１～２％中４０～６０盈利能力一般，经营作风一般８～１０％２～４％差０～４０
偿债能力低，经营作风较差
２５～３０％
４～６％
每年年末对本年发生的应收账款按照不同等级的比例计提坏账准备。
第三步：对年末仍未收回的以前年度的应收账款，应按不同信用等级，逐年相应增加一定的坏账计提比例。
（二） 双重因素分析法的客观评价。
将坏账准备金的提取与客户的信用程度和账龄同时挂钩，兼顾了影响坏账发生的两个重要方面，克服了传统方法的不足；同时，分析最新的可利用信息来进行会计估计，更符合会计估计的要求，也适应了瞬息万变的信息社会，使计提坏账准备的依据更为客观，提高了会计信息质量，符合新《会计法》对会计资料“真实性、可靠性”的要求，更好地为广大会计信息使用者的决策服务。
企业收集客户信用资料，可以向客户直接咨询，或通过媒体、民间企业信用测评机构、开户银行、往来企业等间接了解。当然，为建立客户信用等级，信用资料的收集无疑会加大会计部门的工作量，并且需要对每一笔应收账款的债务人进行仔细分析。但笔者认为随着应收款项数额
业务与技术
试述完善长期股权投资成本法核算公式
○郭晓
我国《企业会计准则—投资》中长期股权投资用成本法核算时，对于投资年度以后的利润或现金股利，确认投资收益或冲减投资成本的方法，按以下公式计算：
应冲减初始投资成本的金额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本
应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或现金股利－应冲减初始投资成本的金额
但是，上述公式仅在前者（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利，下同）大于或等于后者下同）时适用，而当前者小于后者时，则不适用。
由于准则中：首先，没有强调当前者小于后者时，以上公式不再适用；其次，关于前者小于后者时，确认投资收益和恢复投资成本的方法，却又被披露在“在具体应用上述公式时”的注意事项中；第三，也没有前者小于后者的实例予以说明。因而使较多的初学者，当前者小于后者的情况下，仍然错误使用上述公式确认投资收益和恢复投资成本。
因此，笔者认为，应当建立当前者小于后者时的计算公式，这样，一方面使该公式体系完善，便于应用；另一方面，因公式表达比较直观，既易于理解、掌握，又便于初学者分析比较两种不同情况下不同的核算方法，避免误导。当前者小于后者时，公式如下：
应恢复的投资成本＝投资企业已冲减的初始投资成本的金额（已冲减的初始投资成本全额予以恢复）
应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或现金的增加，给企业带来的影响也日益加大，相应加强应收款项的核算，投入更多的人力和物力是完全值得的。事实上，经过调查，企业有近７０％的销售业务是与长期客户形成的，在确定计提比例时，仅需根据客户已建立的档案信息系统，作出合理认定就可以了。
企业建立的客户信用信息系统除了为会计部门计提坏账准备提供可靠的依据之外，还随时帮助销售部门、企业决策层了解客户的企业发展状况和盈利能力，并采取有利于企业经营的决策行为。对于信用很差的客户，企业可不对其赊销产品，或按其偿付能力赊销一定限额的产品；对于信用等级良好和中等的客户，企业应在考虑机会成本的
股利＋应恢复的投资成本的金额
［例］甲企业１９９８年１月１日对乙企业投资１０００万元，占乙企业股份的１０％，并准备长期持有。乙企业１９９８年实现的净利润８００万元，１９９８年１２月１日宣布分派现金股利９００万元；１９９９年实现的净利润１０００万元，该年未分派股利。２０００年５月１日宣布分派现金股利３００万元。甲企业应作如下账务处理（以下均以万元为单位）：
（１）１９９８年１２月１日宣布分派现金股利时，根据《准则》关于投资年度的利润或现金股利的核算方法：
投资企业投资年度应享有的投资收益＝８００×１０％×１２／１２＝８０。
应冲减初始投资成本金额＝９００×１０％－８０＝１０。借：应收股利
９０贷：长期股权投资成本
１０投资收益
８０
（２）２０００年５月１日乙企业宣布分派现金股利时，因
为：
投资后至本年末被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益＝＋３００）－（８００＋１０００）＝－６００＜０
则：应恢复的投资成本的金额＝投资企业累计已冲减的初始投资成本的金额 ＝１０
应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或现金股利＋应恢复的投资成本＝３００×１０％＋１０＝４０
借：应收股利３０ 长期股权投资成本１０贷：投资收益
４０
（作者单位：西南师范大学财经系）
前提下，在欠款早期阶段，科学地设计和实施催收方法，给予较优惠的折扣条件，尽早收回货款，减少坏账损失；对于信用等级是优良的客户，企业应加强与其合作，争取共同发展。
双重因素分析法对会计人员的专业素质及职业道德提出了更高的要求。只有在了解行业动态、市场发展前景等更为广泛的经济背景下，才能根据收集到的信用资料，对客户的信用等级作出客观的评价，并进一步确定坏账计提比例。
（作者单位：南京经济学院、江苏大学、
江苏置业集团财务公司）
上海会计 ２００２． ０８２
３
（投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益，（９００
业务与技术
关于坏账准备计提方法的探讨
○陈 华 任永平 陈 荣
随着提高会计信息质量呼声的不断高涨，人们认识到，如何更合理地估计坏账损失，计提坏账准备，是健全应收账款核算的建设工作。新《企业会计制度》扩大了计提坏账准备的范围，将其他应收款也纳入计提基数，并规定计提比例可由企业根据具体情况自主决定。
估计坏账损失的方法通常有应收账款余额百分比法和账龄分析法。应收账款余额百分比法方法简便，易于实际操作。但这种方法将所有应收账款一概而论，没有对每项应收账款具体形成的客观情况进行分析，诸如债务人信用、账龄长短等。而是统一按一定比例计提坏账准备，缺乏可靠的理论支持，造成实际坏账发生额与账面准备金额相差较大。账龄分析法指根据应收账款入账时间的长短来估计坏账损失，有一定的可取性，但随着市场经济的不断完善，企业间信用关系的日益紧密，客户的信用期限明显地加长。对于信用很好的客户，即使账龄长些，依然能收回。因此，仅以账龄长短作为计提坏账准备的唯一依据则显得过于狭隘。这里，笔者提出一种新的估计坏账损失的方法——双重因素分析法。本文拟就此方法的理论依据及具体操作的初步设想作一探讨。
（一） 双重因素分析法的理论依据和操作步骤。在应收账款价值的会计核算中，需要定期对应收账款数额中可能发生的坏账损失进行合理估计，并进行计量和报告，这便是会计估计。会计估计的重要依据是估计的基础，而应收账款中坏账的估计基础是客户的信用状况和账龄长短两个因素。其中，客户的信用状况包括两方面内容：一是客观偿债能力，指经营状况、赢利能力等客观因素；二是客户的主观偿债愿望。将这两个因素综合考虑，以客户信用状况为主，账龄长短为辅，据以确定不同的计提坏账准备比例，合理估计坏账损失，这就是双重因素分析法。这种方法适应当前市场经济的发展状况，有效地提高了会计信息质量。
采用双重因素分析法计提坏账准备可分三个步骤。第一步：收集信用资料并建立客户信用信息系统。企业通过不同途径收集客户的信用资料，具体包括文字信息和数字信息：
１． 文字信息
（１）内部信息。包括：产品竞争性信息、经营管理者素质信息、企业生产规模信息、专业技术人员素质及研究开发能力信息。
（２）外部信息。指企业开户银行、民间企业信用测评
２上海会计 ２００２． ０８２
专业机构等出具的反映企业信用状况的有关资料。
２． 数字信息
（１）稳定性检测信息。包括：流动比率、速动比率、现金比率、营运资金对流动负债比率等信息。
（２）活动性检测信息。包括：存货周转率、应收账款周转率、营运资金周转率、总资产周转率等信息。
（３）获利能力检测信息。包括：毛利率、营业利润率、总资产报酬率、所有者权益报酬率等信息。
（４）现金流量检测信息。包括：现金流入量结构比率、现金流出量结构比率等信息。
企业对收集来的资料进行记录并保存，并适时以最新的资料进行修改和补充，以随时反映客户的信用状况。对一些偶尔往来的客户则通过备查账进行登记，反映欠款单位、欠款数额、欠款原因、追款时间、追款人员等信息。
第二步：企业对已收集到的文字和信息资料，根据百分制进行打分，然后，将分数相加，除以指标数，根据结果对客户划分信用等级如下表：
等 级
信用状况
计提比例％年增加％优８０～１００盈利能力很强，市场前景很好０～１％０～０．５％良６０～８０盈利能力较强，经营道德较好３～５％１～２％中４０～６０盈利能力一般，经营作风一般８～１０％２～４％差０～４０
偿债能力低，经营作风较差
２５～３０％
４～６％
每年年末对本年发生的应收账款按照不同等级的比例计提坏账准备。
第三步：对年末仍未收回的以前年度的应收账款，应按不同信用等级，逐年相应增加一定的坏账计提比例。
（二） 双重因素分析法的客观评价。
将坏账准备金的提取与客户的信用程度和账龄同时挂钩，兼顾了影响坏账发生的两个重要方面，克服了传统方法的不足；同时，分析最新的可利用信息来进行会计估计，更符合会计估计的要求，也适应了瞬息万变的信息社会，使计提坏账准备的依据更为客观，提高了会计信息质量，符合新《会计法》对会计资料“真实性、可靠性”的要求，更好地为广大会计信息使用者的决策服务。
企业收集客户信用资料，可以向客户直接咨询，或通过媒体、民间企业信用测评机构、开户银行、往来企业等间接了解。当然，为建立客户信用等级，信用资料的收集无疑会加大会计部门的工作量，并且需要对每一笔应收账款的债务人进行仔细分析。但笔者认为随着应收款项数额
业务与技术
试述完善长期股权投资成本法核算公式
○郭晓
我国《企业会计准则—投资》中长期股权投资用成本法核算时，对于投资年度以后的利润或现金股利，确认投资收益或冲减投资成本的方法，按以下公式计算：
应冲减初始投资成本的金额＝（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例－投资企业已冲减的初始投资成本
应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或现金股利－应冲减初始投资成本的金额
但是，上述公式仅在前者（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利，下同）大于或等于后者下同）时适用，而当前者小于后者时，则不适用。
由于准则中：首先，没有强调当前者小于后者时，以上公式不再适用；其次，关于前者小于后者时，确认投资收益和恢复投资成本的方法，却又被披露在“在具体应用上述公式时”的注意事项中；第三，也没有前者小于后者的实例予以说明。因而使较多的初学者，当前者小于后者的情况下，仍然错误使用上述公式确认投资收益和恢复投资成本。
因此，笔者认为，应当建立当前者小于后者时的计算公式，这样，一方面使该公式体系完善，便于应用；另一方面，因公式表达比较直观，既易于理解、掌握，又便于初学者分析比较两种不同情况下不同的核算方法，避免误导。当前者小于后者时，公式如下：
应恢复的投资成本＝投资企业已冲减的初始投资成本的金额（已冲减的初始投资成本全额予以恢复）
应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或现金的增加，给企业带来的影响也日益加大，相应加强应收款项的核算，投入更多的人力和物力是完全值得的。事实上，经过调查，企业有近７０％的销售业务是与长期客户形成的，在确定计提比例时，仅需根据客户已建立的档案信息系统，作出合理认定就可以了。
企业建立的客户信用信息系统除了为会计部门计提坏账准备提供可靠的依据之外，还随时帮助销售部门、企业决策层了解客户的企业发展状况和盈利能力，并采取有利于企业经营的决策行为。对于信用很差的客户，企业可不对其赊销产品，或按其偿付能力赊销一定限额的产品；对于信用等级良好和中等的客户，企业应在考虑机会成本的
股利＋应恢复的投资成本的金额
［例］甲企业１９９８年１月１日对乙企业投资１０００万元，占乙企业股份的１０％，并准备长期持有。乙企业１９９８年实现的净利润８００万元，１９９８年１２月１日宣布分派现金股利９００万元；１９９９年实现的净利润１０００万元，该年未分派股利。２０００年５月１日宣布分派现金股利３００万元。甲企业应作如下账务处理（以下均以万元为单位）：
（１）１９９８年１２月１日宣布分派现金股利时，根据《准则》关于投资年度的利润或现金股利的核算方法：
投资企业投资年度应享有的投资收益＝８００×１０％×１２／１２＝８０。
应冲减初始投资成本金额＝９００×１０％－８０＝１０。借：应收股利
９０贷：长期股权投资成本
１０投资收益
８０
（２）２０００年５月１日乙企业宣布分派现金股利时，因
为：
投资后至本年末被投资单位累积分派的利润或现金股利－投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益＝＋３００）－（８００＋１０００）＝－６００＜０
则：应恢复的投资成本的金额＝投资企业累计已冲减的初始投资成本的金额 ＝１０
应确认的投资收益＝投资企业当年获得的利润或现金股利＋应恢复的投资成本＝３００×１０％＋１０＝４０
借：应收股利３０ 长期股权投资成本１０贷：投资收益
４０
（作者单位：西南师范大学财经系）
前提下，在欠款早期阶段，科学地设计和实施催收方法，给予较优惠的折扣条件，尽早收回货款，减少坏账损失；对于信用等级是优良的客户，企业应加强与其合作，争取共同发展。
双重因素分析法对会计人员的专业素质及职业道德提出了更高的要求。只有在了解行业动态、市场发展前景等更为广泛的经济背景下，才能根据收集到的信用资料，对客户的信用等级作出客观的评价，并进一步确定坏账计提比例。
（作者单位：南京经济学院、江苏大学、
江苏置业集团财务公司）
上海会计 ２００２． ０８２
３
（投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益，（９００