新旧会计准则无形资产的差异分析

新 旧会计准则无形 资产的差异分 析　

口 邱 志珊　

摘 要 ： 了 规 范 企 业 会 计 确 认 、 量　 为 计 和 报 告 行 为 ， 证 会 计 信 息质 量 ， 政 部 于　 保 财

认 的 差 异　

（ ） 形 资 产 初 始 计 量 的差 异　 一 无

旧会计 准则规 定：企 业 自行 开发 并依　 “

法 申请 取 得 的 无 形 资 产 ， 入 账 价 值 应 按　 其

关 于 无 形 资 产 的初 始 计 量 ， 会 计 准 则 和　 旧 新会计 准则之 间的差 异主要表 现在 ： 　 １ 对 于外 购无 形 资产 的成 本， 、 旧会 计　

２０ ０ ６年 重 新 修 订 并 发 布 了 《 业 会 计 准　 企 则 》该 准 则 充 分 体 现 了与 国 际 会 计 准 则 的　 ， 趋 同， 于 完 善 我 国 企 业 会 计 核 算 体 系， 　 对 提 高 会 计 信 息 质 量 和 加 速 中 国 经 济 向 国 际　

依 法取 得时发 生 的注册 资金 、 师费 等费　 律

用 确 定 ； 法 申请 取 得 前 发 生 的 研 究 及 开　 依

准 则 规 定 以实 际支 付 的价款 作 为入 账 价　 值： 新会 计准 则规 定将使 该项 资产 达 到预　 定 用途所 发生 的全都支 出列 为成 本，但 是　

超 过 正常 信用 条件 延期 支 付产 生 的价 差， 　 除 按 规 定 可 以 将 一 部 分 资 本 化 之 外 ，其 余　 的 应 当在 信 用 期 间 内计 入 当期 损 益 。 　 ２ 投 资 者 投 入 无 形 资 产 的 成 本 ， 会　 、 旧 计 准 则 规 定 应 以 投 资 各 方 确 认 的 价 值 作　

发费 用 ， 于发 生时确认 为 当期 费用” 　 应 。旧

化 发展具 有重要 意义 。 企 业会计 准则》 　 《 第

６号无 形资 产，是在 旧会 计 准 则基础 上进　

行 的 再 一 次 修 订 ， 动 较 大 。 文通 过 新 旧　 变 本

会 计准 则 没 有给 出研 究 与开 发 的概 念 和 　

范围界定 ， 这就 造成 企业 在研 究及 开 发费　

用确 认上 的不确定 性及 随意性 。 　

会 计 准则的对 比， 示无形 资产在确认 、 揭 计　

２０ 年颁 布 的 《 业 会 计 准则 第 ６ ０６ 企 　 号 一 形 资 产 》 定 ：企 业 内部 研 究 开 发 项　 无 规 “

目 的 支 出 ， 当 区分 研 究 阶 段 支 出 与 开 发　 应

量 、 露 等 方 面 的 变化 ， 助 于 正 确 理 解 和　 披 有

操 作 无形资产 会计 处理。 　 关 键 词 ：新 会 计 准 则 ； 旧 会 计 准 则　

阶段 支 出。研 究是指进 行商业 性 生产 和使　

用 前 ，将 研 究 成 果 或 其 他 知 识 应 用 于 某 项　 计 划 或 设 计， 以 生 产 出 新 的 或 具 有 实 质 性　 改进 的 材 料 、 置 、 品 等 。研 究 阶 段 的 支　 装 产

出 ， 当 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 ， 计 入　 应 即

为 入 账 价 值，但 企 业 为 首 次 发 行 股 票

而 接　 受 投 资 者 投 入 的 无 形 资 产，应 以 该 无形 资　 产 在 投 资 方 的 账 面 价 值 作 为 入 账 价 值 。此　 规 定 在 实 际工 作 中却 常 无 操 作 性 ，例 如 原　 本 就 没 有 会 计 记 录 的 无 形 资 产 去 投 资 就　 有 是 否 使 用 评 估 价 的 问 题 。新 会 计 准 则 第　 十 四条 明 确 规 定 ，投 资 者 投 入 无 形 资 产 的　

成 本 ，应 当 按 照 投 资 合 同 或 协 议 约 定 的 价　

无 形 资 产 ； 异　 差 随 着 知识 经 济 时 代 的 到 来 ， 术 的 进　 技

步 与创 新 成 为企 业 能否 在 激 烈 的竞 争 中 　 取胜 的关 键 ， 无形资产 在 企业 中越 发 显现　

出了它 的重要 性。在 新 的时代 背 景下 ， 我　 国 ２ｏ ０ １年 颁 布 的 无 形 资 产 准 则 （ 下 称　 以 旧会 计 准 则 ） 已 日益 显 现 出其 不 适 应 性 。 　

管 理 费 用 ； 发 阶 段 的 支 出 ， 同 时 满 足　 开 若

规定 的条 件 的，才 能确 认为 无形 资产 ， 　 即

将 其 计 入 无 形 资 产 的成 本 。 　 １ 完 成 该 无 形 资 产 是 以 其 能 够 使 用　 、

值 确 定 ，但 合 同 或 协 议 约 定 价 值 不 公 允 的 　 除 外 。新 会 计 准 则 中 无 形 资 产 的 初 始 计 量　 采 用 了公 允 价 值 ，显 示 我 国 会 计 准 则 与 国 　

际惯例 的趋 同。 　

２０ ０ ６年 发 布 的新 会 计准 则对 无 形 资产 的　 诸 多方面 进行 了修 改与 完善 ， 与国 际会　 并

计准 则相趋 同。 　

一

或 出售在技 术上 具有 可行性 ； 　 ２ 具 有 完成该 无 形资 产并使 用 或 出 、 　

售 的意 图； 　 ３ 无形 资产产 生经济 利益 的方 式， 、 包　 括 能 够证 明运 用该 无 形 资 产生 产 的产 品 　

、

无 形 资 产 确 认 的 差 异 分 析　

３ 新 会 计 准 则 规 定 ， 货 币 性 资 产 交　 、 非

换 、 务 重 组 、 府 补 助 和 企 业 合 并 取 得　 债 政

（ ） 形 资 产 的 定 义　 一 无

旧 会 计 准 则 中 无 形 资 产 是 指 企 业 为　 生 产 商 品提 供 劳 务 ，出 租 给 他 人 或 为 管 理　 目的 而 持 有 的 没 有 实 物 形 态 的 非 货 币 性　

长 期资产 。 　

存在 市场或 无形 资产 自身存在 市场，无形　

资 产 将 在 内部 使 用 的 应 当证 明 其 有 用 性　 ４ 有 足 够 的 技 术 、 力 资 源 和 其 他 资　 、 财

的 无 形 资 产 的成 本 ，应 当分 别 按 照 相 关 准　

则 确 定 。如 以政 府 补 助 形 式取 得 的 无 形 资　

产应 遵 守 《 业会 计准 则 第 １ 企 ６号—— 政　

源 支持， 完成该 无形 资产 的开 发， 有 能　 以 并 力使 用 或 出售该 无形 资产 ； 　 ５、归属 于该 无形 资产 开发 阶段 的支　

出能

够 可靠计量 。 　 新 会 计 准 则 的 规 定 无 疑 比 １ 计 准　 日会

府补助》 的规 定， 按照接 受 的无形资 产的公　

允价值 确认成 本，公 允价值 不能可 靠计量　

的按 照名义金 额计量 。 　 （ ） 形 资 产 核 算 科 目设 置 的 差 异　 二 无

新 会 计准 则 中无 形 资 产 是指 企 业 拥　 有 或 者 控 制 的 没 有 实 物 形 态 的 可 辨 认 非　

货 币性资产 。 　 （ ） 形 资 产 可 辨 认 性 标 准 的 差 异　 二 无

与 旧会 计 准 则 相 比 ， 会 计 准 则 强 调　 新

在 核 算 科 目设 置 方 面 ， 了 旧 会 计 准　 除 则 原 有 的“ 形 资 产 ” “ 形 资 产 减 值 准　 无 和 无

备 ” 目 外 ， 会 计 准 则 增 设 了 “累 计 摊　 科 新

则 科 学 得 多 。高 新 技 术 企 业研 究 开发 费 用　

较 大 ， 行 新会 计 准 则 后 ， 执 当期 利 润 会 有　

了 无 形 资 产 的 可 辨 认 性 ， 把 不 可 辨 认 的　 而 商誉 等排 除在 外。对 于可 辨认 性标 准 ， 新　 会 计 准 则 规 定 了两 种 情 况 ， 一 种 是 资 产　 第

“ 够 从 企 业 中 分 离 或 者 划 分 出来 ，并 能　 能 单 独或者 与相 关合 同、 产或 负债 一起 用 资 　 于 出 售 、 移 、 予 认 可 、 赁 或 者 交 换 ”　 转 授 租 。

较 明 显 的 提 高 ， 必 将 提 升 科 技 及 创 新 企　 这 业 的 业 绩 ， 而 极 大 地 提 高 他 们 在 科 研 投　 从 入 上 的 热 情 。联 系 到 我 国 最 新 颁 布 的 《 　 国 家 中 长 期 科 学 和 技 术 发 展 规 划 和 纲 要 》　 ，

新 会 计 准 则 的 意 义 不 仅 在 于 与 国 际 会 计　 准 则 的趋 同 ， 是 体 现 了 国 家 对 科 技 创 新　 更 的 支 持 ， 对 科 技 及 创 新 类 企 业 的 政 策 支　 持。 　 二 、 形 资 产 计 量 的 差 异 分 析　 无

销 ” “ 发 支 出” 个 一 级 科 目 ； 研 发 支　 和 研 两 “

出 ” “ 用 化 支 出 ” “ 本 化 支 出” 个　 设 费 和 资 两 二 级 科 目进 行 明 细 核 算 。“ 计 摊 销 ” 目 累 科 　 的 增 设 ， 明 新 会 计 准 则 要 求 企 业 将 无 形　 表

资 产 的 价 值 摊 销 基 本 等 同 于 固定 资 产 的　

折 旧计 提 ，并 据 此 进 行 相 应 的 会 计 处 理 。 　 而 “ 发 支 出 ” 目的 设 立 ， 得 无 形 资 产　 研 科 使 的 账 面 价 值 的 核 算 更 具 科 学 性 和 可 操 作　 性。 　

另 一 种 是 无 形 资 产 “ 自合 同 性 权 利 或 其　 源

他 法定权 利 ， 无论 这 些 权 利 是 否 可 以 从 企　

业 或 其 他 权 利 和 义 务 中转 移 或 者 分 离 ”　 。

（ ） 业 内 部 研 究 开 发 项 目 支 出 确　 三 企

１ ５ 　 　 ５

ＦＮ Ｎ Ｉ Ａ ＣＥ＆ Ｅ ０Ｎ Ｃ ０ＭＹ 金

融 经 济　 　

躐 　糖黜尊 赫舔 　 豁 謇肇 ｉ 萋 辚 鼙 ≤　穗 鳓 鳓 鹈 　 蕊 ％§ Ｅ　鞲 　 §　搿 秘 ％瓤 鞭 　 ｜　

（ ） 形 资 产 价 篮摊 销 的 差 异　 三 无 １ 、无 形 资 产 的 摊 销 年 限和 摊 销 方 法　

的 差 异　

《 企业会 计准则第 ８号一 资产减值》 以下简　 （

称 减 值 准 则 ） 定 ： 业 应 当在 资 产 负 债 表　 规 企 日判 断 资 产 是 否 存 在 可 能 发 生 减 值 的 迹　

象 。 有 确 凿 证 据 表 明 资 产 存 在 减 值 迹 象　 的 ， 当进 行减值 测试 ， 计 资 产的 可 收 应 估 　 回 金 额 。 资 产 的“ 收 回 金 额 应 当根 据 资　 可 产 的公允 价值 减 去处 置 费用后 的 净额 与 　 资产 预计 未来 现金 流 量的 现值 两 者之 间 　

有 关 的项 目，没 有 单 独 反 映 无 形 资 产 的 项　

目， 以， 所 现行财 务报表体 系对 无形资产 的　

披 露 是 简 单 而 笼 统 的 ，很 难 反 映 无 形 资 产　 日益 多 样 化 和 在 企 业 中 的 地 位 逐 步 重 要　

的实际情况。 　

旧会 计 准 则 规 定 ： 无 形 资 产 的 成 本 ， “ 　

应 自取 得 当月 起 在 预 计 使 用 年 限 内 分 期　

平 均 摊 销 ” 而 新 会 计 准 则 规 定 ： 企 业 应　 ， “ 当 于 取 得 无 形 资 产 时 分 析 判 断 其 使 用 寿　

关 于 信 息 披 露 ，在 现 行 会 计 报 告 的基　 础 上 ，对 无 形 资 产 会 计 信 息 披 露 的 方 式 应　 当进 行 改 进 ， 丰 富 多 样 的信 息 披 露 方 式， 用 　 定 量 、 性地 披 露 无 形 资 产 会 计 信 息， 满 定 以 　

命 ， 无 形 资 产 分 为使 用 寿 命 有 限 的 无 形　 将 资产 与 使 用 寿 命 不 确 定 的 无 形 资 产 ； 用　 使

较高 者确定 ” 新会 计准 则将原 准则 中 的 。 　

销 售 价 格 改 为 公 允 价 值 ， 然 只 是 几 个 字　 虽

寿命 有 限 的无形 资产 的应 摊 销金 额应 当 　 在使用 寿命 内系统合理地 摊销 ， 使用寿 命 　

不 确 定 的 无 形 资 产 不 应 摊 镛 而 只 计 提 减　

值” 。摊 销 的 方 法 既 可 以 是 直 线 法 ， 可 以 也 　

足 会计信 息用户决 策的基本要求。 　

四 、 论　 结

的变 化 ， 是 强 调 了这 次 会 计 改 革 的 公 允　 但 价值观 。 具可操作 性。 更 　

２、 产 减 值 转 回 的差 异　 资 我 国在 《 业会 计 制度 》 允 许 转 回 企 中 　

我 国新 、 １ 则 相 比 ， 于 无 形 资 产　 日准 对 的 会 计 处 理 作 了较 大 的 调 整 ， 要 体 现 在　 主 无 形 资 产 的 确 认 、计 量 和 披 露 等 各 方 面 ， 　 其 中 关 于 无 形 资 产 的 定 义 、 发 费 用 的 处　 研 理 、 值 摊 销 的 处 理 、 值 准 备 的 转 回 等　 价 减 方

面 变 化 较 大 。这 种 变化 一 方 面 体 现 了 我　

是 加 速 摊 销 法 ， 无 法 可 靠 确 定 其 经 济 利　 但 益 的 预 期 实 现 方 式 的 ， 当 采 用 直 线 法 摊　 应

已经 确 认 的 各 项 资 产 减 值 损 失 ； 新 的 准　 但 则 规 定 ： 资 产 减 值 损 失 一 经 确 认 ， 以 后　 “ 在

会计期 间不得转 回” 这 一措施 可有 效 防 。 　

销 。 它 改 变 旧 会 计 准 则 一 律 “ 期 平 均 摊　 分 销” 的做 法 ， 无 形 资 产 的 价 值 摊 销 更 为 使 　

科学 。 　

止 企 业 利 用 资 产 减 值 准 备 转 回 来 改 善 财　

务 状 况 、 饰 其 经 营 业 绩 ， 而 使 财 务 报　 粉 从

国会 计准则 和 国际会计准 则的趋 同 ； 一　 另

方 面 也 顺 应 了 我 国 市 场 经 济 的 发 展 的 需　

要。 　

２、 形 资 产 的 应 摊 销 额 的 差 异　 无

旧 会 计 准 则 是 将 无 形 资 产 的 账 面 原　

表 信 息 更加 客 观 、 实 。 真 　

三 、 形 资 产 披 露 的 差 异 分 析　 无

值（ 即历史 成本） 作为 应摊 销 的金 额， 会　 新

计 准 则 规 定 ：无 形 资 产 的应 摊 销 金 额 为 其　 “ 成 本 扣 除 预 计 残 值 后 的 金 额 。已经 计 提 减　

值 准 备 的无 形 资 产 ， 应 扣 除 已经 计 提 的 还 　

新 会 计 准 则 的 制 定 与 运 用 不 仅 能 够　

旧会 计 准 则 规 定 的 披 露 内容 包 括 ： 各　

类 无 形 资产 的 摊 销 年 限 ； 类 无 形 资 产 当 各 　

提 高我 国企业 ， 别是上 市公 司会计信 息　 特 的质 量 ， 而 且 使 会 计 语 言 更 加 国 际 化 ， 加　

强 了 国 内外 会 计 信 息 的 可 比 性 。 　 经 济越 发 展 ， 计 越 重 要 。 随 着 我 国 会 　

期 期 初 和 期 末 账 面 余 额 、 动 情 况 及 其 原　 变 因 ； 期 确 认 的 无 形 资 产 减 值 准 备 ； 地　 当 土

使 用权 的取 得 方 式 和 取 得 成 本 。而 新会 计　

准 则 在 此 基 础 上 ， 需 披 露 的 “ 期 确 认　 将 当

无形 资产减值 准备 累计金 额” ，并 且 还 规　 定 了预 计 残 值 如 何 确 定 ， 提 出 了“ 计　 它 预 残 值 ” 一 新 标 准 ， 得 无 形 资 产 这 一 长　 这 使 期 资产 的价 值摊 销 规定 和 固定资 产 折 旧 　

一

经济体 制 改革 的不 断深化 ， 市场机 制 的逐　 步 完 善 ， 信 我 们 的 会 计 准 则 也 会 在 实 践　 相

中越 来 越 健 全 和 完 善 。 　

参考文献 ： 　 （） １ 中华 人 民 共 和 国 财 政 部 ： 企 业 会 计 准　 《

的无形 资产 减值 准 备” 内容调 整 为“ 的 无　

形 资产累计减 值损 失金额 ” ，这 是 由于 前　 面 “ 形 资 产 减 值 损 失 一 经 确 认 ， 以后　 无 在 会 计 期 问 不 得 转

回 ” 规 定 ， 得 累 计 减　 的 使

样 ， 为周密细致 ， 学合理。 更 科 　 ３、 形 资 产 摊销 的 核 算 差 异　 无

旧会计准 则摊销 无形 资产价 值时 ， 账　

则— — 无 形 资 产 》 中 国 财 政 经 济 出 版　 ，

社 ． ｏ １年 。 ２ｏ 　

务处 理是借记 “ 理 费用 ”“ 他 业务 支 管 、其 　

出” 目 ， 记 “ 形 资 产 ” 目 ， 直 接 冲　 科 贷 无 科 即

值 损 失金 额 可 以在 报表 附注 中得 以合 理　 披露； 时， 同 新会 计准 则还 增 加 了 以下披　

露 内容 ： 形 资 产 累 计 摊 销 额 ； 用 寿 命　 无 使 有 限 的 无 形 资 产 ，其 使 用 寿 命 的 估 计 情　

（ 中 华 人 民共 和 国 财 政 部 ： 企 业 会 计 准　 ２） 《

销ｆ 而不是摊 销） 无形 资产 的价值 ， 无形资　 “

产”科 目反映 的是无形 资产 的账 面余 额。 　

新 会 计 准 则 在 设 置 了 “ 计 摊 销 ” 个 一　 累 这

级 科 日 ， 行 无 形 资 产 价 值 摊 销 的 账 务 处　 进 理 为 借 记 “ 理 费 用 ” “ 他 业 务 支 出” 管 、其 科　 目， 记“ 计 摊销 ” 目， 贷 累 科 以体 现 价 值 摊　

则—— 无形 资产》 中国财政经 济 出版　 ，

社 ， ０ ６年 。 ２０ 　

况 ； 用 寿命 不 确定 的 无形 资产 ， 用寿　 使 使

命不 确定 的 判 断依据 ；无形 资产 摊 销 方 　

法 ； 为抵押 的 无形 资产 账 面价 值 、 作 当期　 摊 销 额 等 情 况 ； 入 当 期 损 益 和 确 认 为 无　 计

（） ３ 中华人 民共和 国财政 部组织翻译 ： 国 《　

际 财 务 报 告 准 则 ２ ｏ 》 中 国财 政 经 济　 Ｏ４ ， 出版 社 ，（ ５年　 ２） ０

（ ） 宗 武 、 宏 超 ： 浅 析 新 准 则 中 无 形　 ３贾 彭 《 资 产 核 算 的 新 变 化 》 《中 国 管 理 信 息　 ， 化 ｝０ ７年 第 ｌ ２０ ２期 。 　 （ 孙 向 宇 、 竞 雄 ：《 旧 无 形 资 产 会 计　 ４） 王 新 准 则 比 较 分 析 》 ， 商 业 经 济 》２ ｏ 《 ０ ８年　

第 ４期 。 　

销 后 无 形 资 产 的账 面 价 值 ， 样 才 是 真 正　 这

摊 销 无 形 资 产 的 价 值 ， 账 务 处 理 更 为 科　

学、 理。 合 　

形 资 产 的 研 究 开 发 支 出金 额 。 可 以 说 ， 新　 会 计 准 则 关 于 无 形 资 产 的 财务 报 告 的 披　

露 内 容 比 旧 会 计 准 则 的规 定 更 为 全 面 、 具　

（ ） 形 资 产 减 值 准备 的 差 异　 四 无

无 形 资 产 的 后 续 计 量 ， 但 包 括 其 价　 不 值 的摊 销 ， 有 其 减 值 准 备 的 计 提 。 还 　 Ｉ 无 形 资 产 减 值 金 额 确 定 的 差 异　 、 旧会 计 准 则 将 该 无 形 资 产 的 账 面 价 值 超　 过 可 收 回 金 额 的 部 分 确 认 为减 值 准 备 ， 可

　 收 回金 额 是 指 以 下 两 项 金 额 中 的 较 大 者 ： 　

体 ， 于企业来说 ， 操作性 也更强 。 对 可 　

新 会 计 准 则 虽 然 比 旧 会 计 准 则 有 所　 进 步， 相 对 于 国 际会 计 准 则 的 披 露 程 度 ， 但 　

（ ） 娟 娟 ：无 形 资 产 新 旧 准 则 的变 化 与 ５姜 《 　 比较 分 析 》 《 代 商 贸 工 业 ）０ ８年 第　 ，现 ２０

２期 。 　

则 要 篙 单 得 多。 新 会 计 准 则体 系下 ， 无　 在 对

形 资产 的报 告 与披 露仍 然 采用 较保 守 的 　 方 式， 资 产 负债 中 只 有 “ 形 资 产 ” 个　 在 无 一 项 目在 现 金 流 量 表 中仅 设 置 了“ 置 固定　 处 资 产 、 形 资 产 和 其 他 长 期 投 资 而 牧 到 的　 无

（ ） 勤 ：新 旧会 计 准 则 下 无 形 资 产 确 认　 ６王 《 比 较 分 析 》 《 场 论 坛 ）０ ７年 第 １　 ，市 ２０ １

期。 　

ｆ无 形 资产 的 销 售 净 价 ； ２预 期 从 无 形 资　 １ ） （）

产 的 持 续 使 用 和 使 用 年 限 结 束 时 的 处 置　 中 产 生 的 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 。 而　

现 金 净 额 ” “ 建 固定 资 产 、 形 资 产 和　 和 购 无 其 他 长 期 资 产 所 支 付 的 现 金 ” 无 形 资 产　 与 ｛ 者 单位 ： 南 财经大学会计学 院） 作 云 　

１ ６ 　 　 ５

新 旧会计准则无形 资产的差异分 析　

口 邱 志珊　

摘 要 ： 了 规 范 企 业 会 计 确 认 、 量　 为 计 和 报 告 行 为 ， 证 会 计 信 息质 量 ， 政 部 于　 保 财

认 的 差 异　

（ ） 形 资 产 初 始 计 量 的差 异　 一 无

旧会计 准则规 定：企 业 自行 开发 并依　 “

法 申请 取 得 的 无 形 资 产 ， 入 账 价 值 应 按　 其

关 于 无 形 资 产 的初 始 计 量 ， 会 计 准 则 和　 旧 新会计 准则之 间的差 异主要表 现在 ： 　 １ 对 于外 购无 形 资产 的成 本， 、 旧会 计　

２０ ０ ６年 重 新 修 订 并 发 布 了 《 业 会 计 准　 企 则 》该 准 则 充 分 体 现 了与 国 际 会 计 准 则 的　 ， 趋 同， 于 完 善 我 国 企 业 会 计 核 算 体 系， 　 对 提 高 会 计 信 息 质 量 和 加 速 中 国 经 济 向 国 际　

依 法取 得时发 生 的注册 资金 、 师费 等费　 律

用 确 定 ； 法 申请 取 得 前 发 生 的 研 究 及 开　 依

准 则 规 定 以实 际支 付 的价款 作 为入 账 价　 值： 新会 计准 则规 定将使 该项 资产 达 到预　 定 用途所 发生 的全都支 出列 为成 本，但 是　

超 过 正常 信用 条件 延期 支 付产 生 的价 差， 　 除 按 规 定 可 以 将 一 部 分 资 本 化 之 外 ，其 余　 的 应 当在 信 用 期 间 内计 入 当期 损 益 。 　 ２ 投 资 者 投 入 无 形 资 产 的 成 本 ， 会　 、 旧 计 准 则 规 定 应 以 投 资 各 方 确 认 的 价 值 作　

发费 用 ， 于发 生时确认 为 当期 费用” 　 应 。旧

化 发展具 有重要 意义 。 企 业会计 准则》 　 《 第

６号无 形资 产，是在 旧会 计 准 则基础 上进　

行 的 再 一 次 修 订 ， 动 较 大 。 文通 过 新 旧　 变 本

会 计准 则 没 有给 出研 究 与开 发 的概 念 和 　

范围界定 ， 这就 造成 企业 在研 究及 开 发费　

用确 认上 的不确定 性及 随意性 。 　

会 计 准则的对 比， 示无形 资产在确认 、 揭 计　

２０ 年颁 布 的 《 业 会 计 准则 第 ６ ０６ 企 　 号 一 形 资 产 》 定 ：企 业 内部 研 究 开 发 项　 无 规 “

目 的 支 出 ， 当 区分 研 究 阶 段 支 出 与 开 发　 应

量 、 露 等 方 面 的 变化 ， 助 于 正 确 理 解 和　 披 有

操 作 无形资产 会计 处理。 　 关 键 词 ：新 会 计 准 则 ； 旧 会 计 准 则　

阶段 支 出。研 究是指进 行商业 性 生产 和使　

用 前 ，将 研 究 成 果 或 其 他 知 识 应 用 于 某 项　 计 划 或 设 计， 以 生 产 出 新 的 或 具 有 实 质 性　 改进 的 材 料 、 置 、 品 等 。研 究 阶 段 的 支　 装 产

出 ， 当 于 发 生 时 计 入 当 期 损 益 ， 计 入　 应 即

为 入 账 价 值，但 企 业 为 首 次 发 行 股 票

而 接　 受 投 资 者 投 入 的 无 形 资 产，应 以 该 无形 资　 产 在 投 资 方 的 账 面 价 值 作 为 入 账 价 值 。此　 规 定 在 实 际工 作 中却 常 无 操 作 性 ，例 如 原　 本 就 没 有 会 计 记 录 的 无 形 资 产 去 投 资 就　 有 是 否 使 用 评 估 价 的 问 题 。新 会 计 准 则 第　 十 四条 明 确 规 定 ，投 资 者 投 入 无 形 资 产 的　

成 本 ，应 当 按 照 投 资 合 同 或 协 议 约 定 的 价　

无 形 资 产 ； 异　 差 随 着 知识 经 济 时 代 的 到 来 ， 术 的 进　 技

步 与创 新 成 为企 业 能否 在 激 烈 的竞 争 中 　 取胜 的关 键 ， 无形资产 在 企业 中越 发 显现　

出了它 的重要 性。在 新 的时代 背 景下 ， 我　 国 ２ｏ ０ １年 颁 布 的 无 形 资 产 准 则 （ 下 称　 以 旧会 计 准 则 ） 已 日益 显 现 出其 不 适 应 性 。 　

管 理 费 用 ； 发 阶 段 的 支 出 ， 同 时 满 足　 开 若

规定 的条 件 的，才 能确 认为 无形 资产 ， 　 即

将 其 计 入 无 形 资 产 的成 本 。 　 １ 完 成 该 无 形 资 产 是 以 其 能 够 使 用　 、

值 确 定 ，但 合 同 或 协 议 约 定 价 值 不 公 允 的 　 除 外 。新 会 计 准 则 中 无 形 资 产 的 初 始 计 量　 采 用 了公 允 价 值 ，显 示 我 国 会 计 准 则 与 国 　

际惯例 的趋 同。 　

２０ ０ ６年 发 布 的新 会 计准 则对 无 形 资产 的　 诸 多方面 进行 了修 改与 完善 ， 与国 际会　 并

计准 则相趋 同。 　

一

或 出售在技 术上 具有 可行性 ； 　 ２ 具 有 完成该 无 形资 产并使 用 或 出 、 　

售 的意 图； 　 ３ 无形 资产产 生经济 利益 的方 式， 、 包　 括 能 够证 明运 用该 无 形 资 产生 产 的产 品 　

、

无 形 资 产 确 认 的 差 异 分 析　

３ 新 会 计 准 则 规 定 ， 货 币 性 资 产 交　 、 非

换 、 务 重 组 、 府 补 助 和 企 业 合 并 取 得　 债 政

（ ） 形 资 产 的 定 义　 一 无

旧 会 计 准 则 中 无 形 资 产 是 指 企 业 为　 生 产 商 品提 供 劳 务 ，出 租 给 他 人 或 为 管 理　 目的 而 持 有 的 没 有 实 物 形 态 的 非 货 币 性　

长 期资产 。 　

存在 市场或 无形 资产 自身存在 市场，无形　

资 产 将 在 内部 使 用 的 应 当证 明 其 有 用 性　 ４ 有 足 够 的 技 术 、 力 资 源 和 其 他 资　 、 财

的 无 形 资 产 的成 本 ，应 当分 别 按 照 相 关 准　

则 确 定 。如 以政 府 补 助 形 式取 得 的 无 形 资　

产应 遵 守 《 业会 计准 则 第 １ 企 ６号—— 政　

源 支持， 完成该 无形 资产 的开 发， 有 能　 以 并 力使 用 或 出售该 无形 资产 ； 　 ５、归属 于该 无形 资产 开发 阶段 的支　

出能

够 可靠计量 。 　 新 会 计 准 则 的 规 定 无 疑 比 １ 计 准　 日会

府补助》 的规 定， 按照接 受 的无形资 产的公　

允价值 确认成 本，公 允价值 不能可 靠计量　

的按 照名义金 额计量 。 　 （ ） 形 资 产 核 算 科 目设 置 的 差 异　 二 无

新 会 计准 则 中无 形 资 产 是指 企 业 拥　 有 或 者 控 制 的 没 有 实 物 形 态 的 可 辨 认 非　

货 币性资产 。 　 （ ） 形 资 产 可 辨 认 性 标 准 的 差 异　 二 无

与 旧会 计 准 则 相 比 ， 会 计 准 则 强 调　 新

在 核 算 科 目设 置 方 面 ， 了 旧 会 计 准　 除 则 原 有 的“ 形 资 产 ” “ 形 资 产 减 值 准　 无 和 无

备 ” 目 外 ， 会 计 准 则 增 设 了 “累 计 摊　 科 新

则 科 学 得 多 。高 新 技 术 企 业研 究 开发 费 用　

较 大 ， 行 新会 计 准 则 后 ， 执 当期 利 润 会 有　

了 无 形 资 产 的 可 辨 认 性 ， 把 不 可 辨 认 的　 而 商誉 等排 除在 外。对 于可 辨认 性标 准 ， 新　 会 计 准 则 规 定 了两 种 情 况 ， 一 种 是 资 产　 第

“ 够 从 企 业 中 分 离 或 者 划 分 出来 ，并 能　 能 单 独或者 与相 关合 同、 产或 负债 一起 用 资 　 于 出 售 、 移 、 予 认 可 、 赁 或 者 交 换 ”　 转 授 租 。

较 明 显 的 提 高 ， 必 将 提 升 科 技 及 创 新 企　 这 业 的 业 绩 ， 而 极 大 地 提 高 他 们 在 科 研 投　 从 入 上 的 热 情 。联 系 到 我 国 最 新 颁 布 的 《 　 国 家 中 长 期 科 学 和 技 术 发 展 规 划 和 纲 要 》　 ，

新 会 计 准 则 的 意 义 不 仅 在 于 与 国 际 会 计　 准 则 的趋 同 ， 是 体 现 了 国 家 对 科 技 创 新　 更 的 支 持 ， 对 科 技 及 创 新 类 企 业 的 政 策 支　 持。 　 二 、 形 资 产 计 量 的 差 异 分 析　 无

销 ” “ 发 支 出” 个 一 级 科 目 ； 研 发 支　 和 研 两 “

出 ” “ 用 化 支 出 ” “ 本 化 支 出” 个　 设 费 和 资 两 二 级 科 目进 行 明 细 核 算 。“ 计 摊 销 ” 目 累 科 　 的 增 设 ， 明 新 会 计 准 则 要 求 企 业 将 无 形　 表

资 产 的 价 值 摊 销 基 本 等 同 于 固定 资 产 的　

折 旧计 提 ，并 据 此 进 行 相 应 的 会 计 处 理 。 　 而 “ 发 支 出 ” 目的 设 立 ， 得 无 形 资 产　 研 科 使 的 账 面 价 值 的 核 算 更 具 科 学 性 和 可 操 作　 性。 　

另 一 种 是 无 形 资 产 “ 自合 同 性 权 利 或 其　 源

他 法定权 利 ， 无论 这 些 权 利 是 否 可 以 从 企　

业 或 其 他 权 利 和 义 务 中转 移 或 者 分 离 ”　 。

（ ） 业 内 部 研 究 开 发 项 目 支 出 确　 三 企

１ ５ 　 　 ５

ＦＮ Ｎ Ｉ Ａ ＣＥ＆ Ｅ ０Ｎ Ｃ ０ＭＹ 金

融 经 济　 　

躐 　糖黜尊 赫舔 　 豁 謇肇 ｉ 萋 辚 鼙 ≤　穗 鳓 鳓 鹈 　 蕊 ％§ Ｅ　鞲 　 §　搿 秘 ％瓤 鞭 　 ｜　

（ ） 形 资 产 价 篮摊 销 的 差 异　 三 无 １ 、无 形 资 产 的 摊 销 年 限和 摊 销 方 法　

的 差 异　

《 企业会 计准则第 ８号一 资产减值》 以下简　 （

称 减 值 准 则 ） 定 ： 业 应 当在 资 产 负 债 表　 规 企 日判 断 资 产 是 否 存 在 可 能 发 生 减 值 的 迹　

象 。 有 确 凿 证 据 表 明 资 产 存 在 减 值 迹 象　 的 ， 当进 行减值 测试 ， 计 资 产的 可 收 应 估 　 回 金 额 。 资 产 的“ 收 回 金 额 应 当根 据 资　 可 产 的公允 价值 减 去处 置 费用后 的 净额 与 　 资产 预计 未来 现金 流 量的 现值 两 者之 间 　

有 关 的项 目，没 有 单 独 反 映 无 形 资 产 的 项　

目， 以， 所 现行财 务报表体 系对 无形资产 的　

披 露 是 简 单 而 笼 统 的 ，很 难 反 映 无 形 资 产　 日益 多 样 化 和 在 企 业 中 的 地 位 逐 步 重 要　

的实际情况。 　

旧会 计 准 则 规 定 ： 无 形 资 产 的 成 本 ， “ 　

应 自取 得 当月 起 在 预 计 使 用 年 限 内 分 期　

平 均 摊 销 ” 而 新 会 计 准 则 规 定 ： 企 业 应　 ， “ 当 于 取 得 无 形 资 产 时 分 析 判 断 其 使 用 寿　

关 于 信 息 披 露 ，在 现 行 会 计 报 告 的基　 础 上 ，对 无 形 资 产 会 计 信 息 披 露 的 方 式 应　 当进 行 改 进 ， 丰 富 多 样 的信 息 披 露 方 式， 用 　 定 量 、 性地 披 露 无 形 资 产 会 计 信 息， 满 定 以 　

命 ， 无 形 资 产 分 为使 用 寿 命 有 限 的 无 形　 将 资产 与 使 用 寿 命 不 确 定 的 无 形 资 产 ； 用　 使

较高 者确定 ” 新会 计准 则将原 准则 中 的 。 　

销 售 价 格 改 为 公 允 价 值 ， 然 只 是 几 个 字　 虽

寿命 有 限 的无形 资产 的应 摊 销金 额应 当 　 在使用 寿命 内系统合理地 摊销 ， 使用寿 命 　

不 确 定 的 无 形 资 产 不 应 摊 镛 而 只 计 提 减　

值” 。摊 销 的 方 法 既 可 以 是 直 线 法 ， 可 以 也 　

足 会计信 息用户决 策的基本要求。 　

四 、 论　 结

的变 化 ， 是 强 调 了这 次 会 计 改 革 的 公 允　 但 价值观 。 具可操作 性。 更 　

２、 产 减 值 转 回 的差 异　 资 我 国在 《 业会 计 制度 》 允 许 转 回 企 中 　

我 国新 、 １ 则 相 比 ， 于 无 形 资 产　 日准 对 的 会 计 处 理 作 了较 大 的 调 整 ， 要 体 现 在　 主 无 形 资 产 的 确 认 、计 量 和 披 露 等 各 方 面 ， 　 其 中 关 于 无 形 资 产 的 定 义 、 发 费 用 的 处　 研 理 、 值 摊 销 的 处 理 、 值 准 备 的 转 回 等　 价 减 方

面 变 化 较 大 。这 种 变化 一 方 面 体 现 了 我　

是 加 速 摊 销 法 ， 无 法 可 靠 确 定 其 经 济 利　 但 益 的 预 期 实 现 方 式 的 ， 当 采 用 直 线 法 摊　 应

已经 确 认 的 各 项 资 产 减 值 损 失 ； 新 的 准　 但 则 规 定 ： 资 产 减 值 损 失 一 经 确 认 ， 以 后　 “ 在

会计期 间不得转 回” 这 一措施 可有 效 防 。 　

销 。 它 改 变 旧 会 计 准 则 一 律 “ 期 平 均 摊　 分 销” 的做 法 ， 无 形 资 产 的 价 值 摊 销 更 为 使 　

科学 。 　

止 企 业 利 用 资 产 减 值 准 备 转 回 来 改 善 财　

务 状 况 、 饰 其 经 营 业 绩 ， 而 使 财 务 报　 粉 从

国会 计准则 和 国际会计准 则的趋 同 ； 一　 另

方 面 也 顺 应 了 我 国 市 场 经 济 的 发 展 的 需　

要。 　

２、 形 资 产 的 应 摊 销 额 的 差 异　 无

旧 会 计 准 则 是 将 无 形 资 产 的 账 面 原　

表 信 息 更加 客 观 、 实 。 真 　

三 、 形 资 产 披 露 的 差 异 分 析　 无

值（ 即历史 成本） 作为 应摊 销 的金 额， 会　 新

计 准 则 规 定 ：无 形 资 产 的应 摊 销 金 额 为 其　 “ 成 本 扣 除 预 计 残 值 后 的 金 额 。已经 计 提 减　

值 准 备 的无 形 资 产 ， 应 扣 除 已经 计 提 的 还 　

新 会 计 准 则 的 制 定 与 运 用 不 仅 能 够　

旧会 计 准 则 规 定 的 披 露 内容 包 括 ： 各　

类 无 形 资产 的 摊 销 年 限 ； 类 无 形 资 产 当 各 　

提 高我 国企业 ， 别是上 市公 司会计信 息　 特 的质 量 ， 而 且 使 会 计 语 言 更 加 国 际 化 ， 加　

强 了 国 内外 会 计 信 息 的 可 比 性 。 　 经 济越 发 展 ， 计 越 重 要 。 随 着 我 国 会 　

期 期 初 和 期 末 账 面 余 额 、 动 情 况 及 其 原　 变 因 ； 期 确 认 的 无 形 资 产 减 值 准 备 ； 地　 当 土

使 用权 的取 得 方 式 和 取 得 成 本 。而 新会 计　

准 则 在 此 基 础 上 ， 需 披 露 的 “ 期 确 认　 将 当

无形 资产减值 准备 累计金 额” ，并 且 还 规　 定 了预 计 残 值 如 何 确 定 ， 提 出 了“ 计　 它 预 残 值 ” 一 新 标 准 ， 得 无 形 资 产 这 一 长　 这 使 期 资产 的价 值摊 销 规定 和 固定资 产 折 旧 　

一

经济体 制 改革 的不 断深化 ， 市场机 制 的逐　 步 完 善 ， 信 我 们 的 会 计 准 则 也 会 在 实 践　 相

中越 来 越 健 全 和 完 善 。 　

参考文献 ： 　 （） １ 中华 人 民 共 和 国 财 政 部 ： 企 业 会 计 准　 《

的无形 资产 减值 准 备” 内容调 整 为“ 的 无　

形 资产累计减 值损 失金额 ” ，这 是 由于 前　 面 “ 形 资 产 减 值 损 失 一 经 确 认 ， 以后　 无 在 会 计 期 问 不 得 转

回 ” 规 定 ， 得 累 计 减　 的 使

样 ， 为周密细致 ， 学合理。 更 科 　 ３、 形 资 产 摊销 的 核 算 差 异　 无

旧会计准 则摊销 无形 资产价 值时 ， 账　

则— — 无 形 资 产 》 中 国 财 政 经 济 出 版　 ，

社 ． ｏ １年 。 ２ｏ 　

务处 理是借记 “ 理 费用 ”“ 他 业务 支 管 、其 　

出” 目 ， 记 “ 形 资 产 ” 目 ， 直 接 冲　 科 贷 无 科 即

值 损 失金 额 可 以在 报表 附注 中得 以合 理　 披露； 时， 同 新会 计准 则还 增 加 了 以下披　

露 内容 ： 形 资 产 累 计 摊 销 额 ； 用 寿 命　 无 使 有 限 的 无 形 资 产 ，其 使 用 寿 命 的 估 计 情　

（ 中 华 人 民共 和 国 财 政 部 ： 企 业 会 计 准　 ２） 《

销ｆ 而不是摊 销） 无形 资产 的价值 ， 无形资　 “

产”科 目反映 的是无形 资产 的账 面余 额。 　

新 会 计 准 则 在 设 置 了 “ 计 摊 销 ” 个 一　 累 这

级 科 日 ， 行 无 形 资 产 价 值 摊 销 的 账 务 处　 进 理 为 借 记 “ 理 费 用 ” “ 他 业 务 支 出” 管 、其 科　 目， 记“ 计 摊销 ” 目， 贷 累 科 以体 现 价 值 摊　

则—— 无形 资产》 中国财政经 济 出版　 ，

社 ， ０ ６年 。 ２０ 　

况 ； 用 寿命 不 确定 的 无形 资产 ， 用寿　 使 使

命不 确定 的 判 断依据 ；无形 资产 摊 销 方 　

法 ； 为抵押 的 无形 资产 账 面价 值 、 作 当期　 摊 销 额 等 情 况 ； 入 当 期 损 益 和 确 认 为 无　 计

（） ３ 中华人 民共和 国财政 部组织翻译 ： 国 《　

际 财 务 报 告 准 则 ２ ｏ 》 中 国财 政 经 济　 Ｏ４ ， 出版 社 ，（ ５年　 ２） ０

（ ） 宗 武 、 宏 超 ： 浅 析 新 准 则 中 无 形　 ３贾 彭 《 资 产 核 算 的 新 变 化 》 《中 国 管 理 信 息　 ， 化 ｝０ ７年 第 ｌ ２０ ２期 。 　 （ 孙 向 宇 、 竞 雄 ：《 旧 无 形 资 产 会 计　 ４） 王 新 准 则 比 较 分 析 》 ， 商 业 经 济 》２ ｏ 《 ０ ８年　

第 ４期 。 　

销 后 无 形 资 产 的账 面 价 值 ， 样 才 是 真 正　 这

摊 销 无 形 资 产 的 价 值 ， 账 务 处 理 更 为 科　

学、 理。 合 　

形 资 产 的 研 究 开 发 支 出金 额 。 可 以 说 ， 新　 会 计 准 则 关 于 无 形 资 产 的 财务 报 告 的 披　

露 内 容 比 旧 会 计 准 则 的规 定 更 为 全 面 、 具　

（ ） 形 资 产 减 值 准备 的 差 异　 四 无

无 形 资 产 的 后 续 计 量 ， 但 包 括 其 价　 不 值 的摊 销 ， 有 其 减 值 准 备 的 计 提 。 还 　 Ｉ 无 形 资 产 减 值 金 额 确 定 的 差 异　 、 旧会 计 准 则 将 该 无 形 资 产 的 账 面 价 值 超　 过 可 收 回 金 额 的 部 分 确 认 为减 值 准 备 ， 可

　 收 回金 额 是 指 以 下 两 项 金 额 中 的 较 大 者 ： 　

体 ， 于企业来说 ， 操作性 也更强 。 对 可 　

新 会 计 准 则 虽 然 比 旧 会 计 准 则 有 所　 进 步， 相 对 于 国 际会 计 准 则 的 披 露 程 度 ， 但 　

（ ） 娟 娟 ：无 形 资 产 新 旧 准 则 的变 化 与 ５姜 《 　 比较 分 析 》 《 代 商 贸 工 业 ）０ ８年 第　 ，现 ２０

２期 。 　

则 要 篙 单 得 多。 新 会 计 准 则体 系下 ， 无　 在 对

形 资产 的报 告 与披 露仍 然 采用 较保 守 的 　 方 式， 资 产 负债 中 只 有 “ 形 资 产 ” 个　 在 无 一 项 目在 现 金 流 量 表 中仅 设 置 了“ 置 固定　 处 资 产 、 形 资 产 和 其 他 长 期 投 资 而 牧 到 的　 无

（ ） 勤 ：新 旧会 计 准 则 下 无 形 资 产 确 认　 ６王 《 比 较 分 析 》 《 场 论 坛 ）０ ７年 第 １　 ，市 ２０ １

期。 　

ｆ无 形 资产 的 销 售 净 价 ； ２预 期 从 无 形 资　 １ ） （）

产 的 持 续 使 用 和 使 用 年 限 结 束 时 的 处 置　 中 产 生 的 预 计 未 来 现 金 流 量 的 现 值 。 而　

现 金 净 额 ” “ 建 固定 资 产 、 形 资 产 和　 和 购 无 其 他 长 期 资 产 所 支 付 的 现 金 ” 无 形 资 产　 与 ｛ 者 单位 ： 南 财经大学会计学 院） 作 云 　

１ ６ 　 　 ５