固定资产自达到预定可使用状态时起就需要计提折旧，与公司当时是否处于开办期无关。 新准则下筹建期间应编制利润表。
企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等在实际发生时，借记本科目（开办费）。贷记“银行存款”等科目。
为了减少纳税调整工作，2008年企业所得税法对开办费的处理和会计处理趋于一致，企业的开办费可以不分期摊销。国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）第九条规定，新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。
由于企业在筹办期，没有经营收入，产生亏损，纳税人对企业筹办期间是否计算为亏损年度存在不少争议。如果开办期间达一年以上，计算为亏损年度，意味着亏损弥补期（5年）势必减少，不利于纳税人。国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第七条规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第九条规定执行。国税函〔2010〕79号的规定延长了纳税人亏损弥补期限。其实国税函〔2010〕79号和国税函[2009]98号对开办费的处理是一致的。
企业开办费的会计和税务处理
时间:2010-07-07 18:16 来源:北京审计网 点击: 155 次字号：大 中 小
新企业会计准则规定，企业开办费发生时计入损益，这就导致不少企业在开办前期出现亏损。近期，国家税务总局下发《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函【2010】79号），规定开办费不得计入当期亏损，这就使执行新会计准则的企业将开办费支出计入前期亏损而在以后用经营所得弥补的处理，修正为开办费的跨期扣除。本文以该新规和新企业会计准则的规定为依据，详细介绍执行所得税新规后企业开办费的会计和税务处理。本文中的“税”，除另有说明外，均专指企业所得税。 □ 文 张溧翔 一、 适用文件及其解读 （一）税收文件的的规定 1.国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函【2010】79号，以下简称79号文件)规定：企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函【2009】98号，以下简称98号文件)第九条规定执行。
2.98号文件第九条规定：企业开(筹)办费可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。 （二）企业会计准则的规定 1.新企业会计准则（以下简称新准则）《会计科目和主要账务处理》“管理费用”科目使用说明中规定：企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等，在发生时，借记“管理费用———开办费”科目，贷记“银行存款”等科目。 2.《
第18号———所得税＞应用指南》规定：资产的账面价值小于其计税基础的，产生可抵扣暂时性差异，在资产负债表日，企业应当按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确认递延所得税资产、负债以及相应的递延所得税费用（或收益）；确认递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用以抵扣可抵扣暂时性的应纳税所得额为限。 （三）对以上规定的解读 1.执行79号文件的规定后，税收上开办费适用原则将有所变更。企业因将开办费计入损益而导致的前期亏损，税收新规施行后将不再适用税前补亏而改变为在税收上开办费的跨期扣除。 《企业所得税法实施条例》规定：企业所得税法所称亏损，是指企业依照税法规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。既然开办费发生时不得计算为当期亏损，而且只有到生产经营开始才能在税收计算企业损益（盈亏），那么企业筹建期间会计上确认的亏损，税收也不承认其可以在税前弥补。但是，在生产经营开始年度，开办费则可以在税前扣除，这样的扣除方法相似于职工教育经费、广告宣传费的跨期扣除，通过调减生产经营年度的应纳税所得额（以下简称应税所得或所得额）来实现。 2.该项税收新规定对企业相对有利。如果税收与会计上同样将开办费计入发生当期的扣除项目，则自开办费发生的当年起算，至第6年因开办费发生时计入损益而形成的“前期亏损”，未弥补的部分就不得在税前弥补，而企业早期也未必一定有利润可供税前弥补，这样就可能导致“前期亏损”因过期而无法弥补。新规定将其改为跨期扣除，至生产经营年度，不论是盈是亏，都可以通过调减应税所得获得税前扣除，即使生产经营开始后仍有亏损，其税收上的亏损额，还可以递延到以后5年以税前所得弥补。因此，相比之下，采用跨期扣除方法要比税前补亏方法对企业有利。 3.税收上将开办费分期扣除，只能从生产经营开始的年度开始。税收上将摊销前开办费作为长期待摊费用处理，如果采用分期摊销方法，应属于其他长期待摊费用按不短于三年摊销，但具体操作时则不能完全适用98号文件规定的“按新税法有关长期待摊费用的处理规定处理”，因为开办费采用分期摊销时，在新税法上，其他应长期待摊费用，应当“自支出发生月份的次月起”分期摊销。这样就与79号文件规定的开办费不得计算为当期亏损的要求相违背。因此，将企业已计入损益的开办费通过调减应税所得分期扣除时，只能从企业生产经营开始的月份开始。
4.在会计上，与开办费相关的所得税应确认为递延所得税资产。在税收上，开办费扣除前应作为一项资产看待，这项资产即长期待摊费用，其计税基础即其摊销前的发生额，而会计上因为已计入损益，其账面价值应视为0。这样，就产生了可抵扣暂时性差异，且在以后期间税前扣除完全可能。因此，应按照新准则的规定确认递延所得税资产和递延所得税收益，以减少会计上确认的当期净亏损金额，表示亏损中相当于所得税的部分可以在生产经营开始后转回。 二、新准则下开办费发生和税前扣除的账务处理 （一）开办费发生的账务处理 企业筹建期间发生的、不能资本化为固定资产、无形资产、存货等的费用，支出时，借记“管理费用———开办费”科目，贷记“银行存款”等科目。 （二）确认递延所得税资产和递延所得税收益 筹建期间的资产负债表日：1.按当期计入损益的开办费和预计生产经营年度适用的企业所得税税率（以下简称适用税率）计算的所得税，借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用———递延所得税费用”科目；2.筹建后期在同一年度前几个月份为筹建期间，后几个月份在生产经营期间，当年发生的开办费大于当年税收上应摊销的开办费时，应按其差额和适用税率计算的所得税，作与以上借、贷相同的会计分录；如果当期发生的开办费小于当年税收上应摊销的开办费时，则按其差额和适用税率计算的所得税，作与以上相反的转回分录。 （三）转回递延所得税资产和递延所得税收益 生产经营开始后的纯摊销年度：1.每期应按税收上通过调减应税所得摊销的开办费和当期适用税率计算的所得税，借记“所得税费用—递延所得税费用”科目，贷记“递延所得税资产”科目。2.递延所得税资产承续期间，如果税率发生变动或者预计原适用税率将发生变动，应按变动后的税率，计算和调整递延所得税资产的余额，由此产生的利得或损失，计入调整当
期的所得税费用。 三、与所得税新规相适应的年度税收申报和调整 （一）基本程序 年度企业所得税的申报和纳税调整，是通过填报《企业所得税年度纳税申报表(A)》（以下简称主表）和十几份附表来实现的。涉及开办费税前扣除纳税调整的，除主表及其附表三《纳税调整项目明细表》外，则在于附表九《资产折旧、摊销纳税调整明细表》。该表格式示意如左下图： 涉及开办费税前扣除的纳税调整，第一步应先填写附表九第14行，然后将第14行各列金额与第11、12、13行各列金额加总填入该表第10行各列；第二步是将附表九第10行第7列金额填入附表三第45行第3列或第4列，并与附表三其他各行的第3列、第4列的金额加总，统一计入附表三第55行（合计）第3列、第4列；第三步即最后再将包括开办费税前扣除纳税调整在内的附表三第55行第3列、第4列分别填入主表第14行（加：纳税调整增加额）和第15行（减：纳税调整减少额），并按要求填写第16至21行的“其中”金额。 （二）各年度涉及开办费的纳税调整情况 1.自筹建开始至企业生产经营开始的前一年，因税收上不认可开办费计入损益，所以计税时应将计入损益的开办费调回，使当年应税所得为0（税收上不确认盈亏），即每年按当年计入损益的开办费金额，调增应税所得。 2.筹建后期，同一年度前几个月份为筹建期间，后几个月份属生产经营期间，这样：（1）企业选择开办费一次摊销的，应按全部开办费减去当年开支的开办费后的余额，调减应税所得；（2）企业选择分期摊销的，应按当年计入损益的开办费与当年税收应确认税前扣除的开办费的差额作纳税调整，前者大于后者的，按其差额调增应税所得；前者小于后者的，按其差额调减应税所得。分期摊销时，税收上当年应确认的开办费税前扣除额(摊销额)＝开办费累计支出÷（摊销年限×12）×（12－生产经营开始所在月份序数）。 3.以后各摊销年度，即全年属生产经营期间的，税收上应确认开办费税前扣除但在会计上已在以前年度计入损益，因此应按当年税收上应摊销金额调减应税所得：（1）除最后一年外，各年应调减所得额＝开办费累计支出÷摊销年限；（2）摊销期间最后一年应调减所得额＝开办费累计支出÷（摊销年限×12）×生产经营开始所在月份序数。 除筹建期间与生产经营期间的过渡正好与年度过渡的时间相同的情况外，税收上开办费采用一次性扣除的，纯生产经营年度税收上均不存在开办费摊销
固定资产自达到预定可使用状态时起就需要计提折旧，与公司当时是否处于开办期无关。 新准则下筹建期间应编制利润表。
企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等在实际发生时，借记本科目（开办费）。贷记“银行存款”等科目。
为了减少纳税调整工作，2008年企业所得税法对开办费的处理和会计处理趋于一致，企业的开办费可以不分期摊销。国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）第九条规定，新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。
由于企业在筹办期，没有经营收入，产生亏损，纳税人对企业筹办期间是否计算为亏损年度存在不少争议。如果开办期间达一年以上，计算为亏损年度，意味着亏损弥补期（5年）势必减少，不利于纳税人。国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第七条规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第九条规定执行。国税函〔2010〕79号的规定延长了纳税人亏损弥补期限。其实国税函〔2010〕79号和国税函[2009]98号对开办费的处理是一致的。
企业开办费的会计和税务处理
时间:2010-07-07 18:16 来源:北京审计网 点击: 155 次字号：大 中 小
新企业会计准则规定，企业开办费发生时计入损益，这就导致不少企业在开办前期出现亏损。近期，国家税务总局下发《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函【2010】79号），规定开办费不得计入当期亏损，这就使执行新会计准则的企业将开办费支出计入前期亏损而在以后用经营所得弥补的处理，修正为开办费的跨期扣除。本文以该新规和新企业会计准则的规定为依据，详细介绍执行所得税新规后企业开办费的会计和税务处理。本文中的“税”，除另有说明外，均专指企业所得税。 □ 文 张溧翔 一、 适用文件及其解读 （一）税收文件的的规定 1.国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函【2010】79号，以下简称79号文件)规定：企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照国家税务总局《关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函【2009】98号，以下简称98号文件)第九条规定执行。
2.98号文件第九条规定：企业开(筹)办费可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。 （二）企业会计准则的规定 1.新企业会计准则（以下简称新准则）《会计科目和主要账务处理》“管理费用”科目使用说明中规定：企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等，在发生时，借记“管理费用———开办费”科目，贷记“银行存款”等科目。 2.《
第18号———所得税＞应用指南》规定：资产的账面价值小于其计税基础的，产生可抵扣暂时性差异，在资产负债表日，企业应当按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确认递延所得税资产、负债以及相应的递延所得税费用（或收益）；确认递延所得税资产，应当以未来期间很可能取得用以抵扣可抵扣暂时性的应纳税所得额为限。 （三）对以上规定的解读 1.执行79号文件的规定后，税收上开办费适用原则将有所变更。企业因将开办费计入损益而导致的前期亏损，税收新规施行后将不再适用税前补亏而改变为在税收上开办费的跨期扣除。 《企业所得税法实施条例》规定：企业所得税法所称亏损，是指企业依照税法规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。既然开办费发生时不得计算为当期亏损，而且只有到生产经营开始才能在税收计算企业损益（盈亏），那么企业筹建期间会计上确认的亏损，税收也不承认其可以在税前弥补。但是，在生产经营开始年度，开办费则可以在税前扣除，这样的扣除方法相似于职工教育经费、广告宣传费的跨期扣除，通过调减生产经营年度的应纳税所得额（以下简称应税所得或所得额）来实现。 2.该项税收新规定对企业相对有利。如果税收与会计上同样将开办费计入发生当期的扣除项目，则自开办费发生的当年起算，至第6年因开办费发生时计入损益而形成的“前期亏损”，未弥补的部分就不得在税前弥补，而企业早期也未必一定有利润可供税前弥补，这样就可能导致“前期亏损”因过期而无法弥补。新规定将其改为跨期扣除，至生产经营年度，不论是盈是亏，都可以通过调减应税所得获得税前扣除，即使生产经营开始后仍有亏损，其税收上的亏损额，还可以递延到以后5年以税前所得弥补。因此，相比之下，采用跨期扣除方法要比税前补亏方法对企业有利。 3.税收上将开办费分期扣除，只能从生产经营开始的年度开始。税收上将摊销前开办费作为长期待摊费用处理，如果采用分期摊销方法，应属于其他长期待摊费用按不短于三年摊销，但具体操作时则不能完全适用98号文件规定的“按新税法有关长期待摊费用的处理规定处理”，因为开办费采用分期摊销时，在新税法上，其他应长期待摊费用，应当“自支出发生月份的次月起”分期摊销。这样就与79号文件规定的开办费不得计算为当期亏损的要求相违背。因此，将企业已计入损益的开办费通过调减应税所得分期扣除时，只能从企业生产经营开始的月份开始。
4.在会计上，与开办费相关的所得税应确认为递延所得税资产。在税收上，开办费扣除前应作为一项资产看待，这项资产即长期待摊费用，其计税基础即其摊销前的发生额，而会计上因为已计入损益，其账面价值应视为0。这样，就产生了可抵扣暂时性差异，且在以后期间税前扣除完全可能。因此，应按照新准则的规定确认递延所得税资产和递延所得税收益，以减少会计上确认的当期净亏损金额，表示亏损中相当于所得税的部分可以在生产经营开始后转回。 二、新准则下开办费发生和税前扣除的账务处理 （一）开办费发生的账务处理 企业筹建期间发生的、不能资本化为固定资产、无形资产、存货等的费用，支出时，借记“管理费用———开办费”科目，贷记“银行存款”等科目。 （二）确认递延所得税资产和递延所得税收益 筹建期间的资产负债表日：1.按当期计入损益的开办费和预计生产经营年度适用的企业所得税税率（以下简称适用税率）计算的所得税，借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用———递延所得税费用”科目；2.筹建后期在同一年度前几个月份为筹建期间，后几个月份在生产经营期间，当年发生的开办费大于当年税收上应摊销的开办费时，应按其差额和适用税率计算的所得税，作与以上借、贷相同的会计分录；如果当期发生的开办费小于当年税收上应摊销的开办费时，则按其差额和适用税率计算的所得税，作与以上相反的转回分录。 （三）转回递延所得税资产和递延所得税收益 生产经营开始后的纯摊销年度：1.每期应按税收上通过调减应税所得摊销的开办费和当期适用税率计算的所得税，借记“所得税费用—递延所得税费用”科目，贷记“递延所得税资产”科目。2.递延所得税资产承续期间，如果税率发生变动或者预计原适用税率将发生变动，应按变动后的税率，计算和调整递延所得税资产的余额，由此产生的利得或损失，计入调整当
期的所得税费用。 三、与所得税新规相适应的年度税收申报和调整 （一）基本程序 年度企业所得税的申报和纳税调整，是通过填报《企业所得税年度纳税申报表(A)》（以下简称主表）和十几份附表来实现的。涉及开办费税前扣除纳税调整的，除主表及其附表三《纳税调整项目明细表》外，则在于附表九《资产折旧、摊销纳税调整明细表》。该表格式示意如左下图： 涉及开办费税前扣除的纳税调整，第一步应先填写附表九第14行，然后将第14行各列金额与第11、12、13行各列金额加总填入该表第10行各列；第二步是将附表九第10行第7列金额填入附表三第45行第3列或第4列，并与附表三其他各行的第3列、第4列的金额加总，统一计入附表三第55行（合计）第3列、第4列；第三步即最后再将包括开办费税前扣除纳税调整在内的附表三第55行第3列、第4列分别填入主表第14行（加：纳税调整增加额）和第15行（减：纳税调整减少额），并按要求填写第16至21行的“其中”金额。 （二）各年度涉及开办费的纳税调整情况 1.自筹建开始至企业生产经营开始的前一年，因税收上不认可开办费计入损益，所以计税时应将计入损益的开办费调回，使当年应税所得为0（税收上不确认盈亏），即每年按当年计入损益的开办费金额，调增应税所得。 2.筹建后期，同一年度前几个月份为筹建期间，后几个月份属生产经营期间，这样：（1）企业选择开办费一次摊销的，应按全部开办费减去当年开支的开办费后的余额，调减应税所得；（2）企业选择分期摊销的，应按当年计入损益的开办费与当年税收应确认税前扣除的开办费的差额作纳税调整，前者大于后者的，按其差额调增应税所得；前者小于后者的，按其差额调减应税所得。分期摊销时，税收上当年应确认的开办费税前扣除额(摊销额)＝开办费累计支出÷（摊销年限×12）×（12－生产经营开始所在月份序数）。 3.以后各摊销年度，即全年属生产经营期间的，税收上应确认开办费税前扣除但在会计上已在以前年度计入损益，因此应按当年税收上应摊销金额调减应税所得：（1）除最后一年外，各年应调减所得额＝开办费累计支出÷摊销年限；（2）摊销期间最后一年应调减所得额＝开办费累计支出÷（摊销年限×12）×生产经营开始所在月份序数。 除筹建期间与生产经营期间的过渡正好与年度过渡的时间相同的情况外，税收上开办费采用一次性扣除的，纯生产经营年度税收上均不存在开办费摊销