全国中文核心期刊财会月刊□·
可供出售权益工具减值准备计提问题研究
刘芳
钱晨
（温州大学城市学院浙江温州325035）
【摘要】本文选择可供出售权益工具减值准备计提问题作为研究对象，分析了上市公司在可供出售权益工具的减值准备计提中存在的技术难点，以及上市公司在计提可供出售权益工具减值时存在的主要问题。最后，本文结合国际财务报告准则和财政部《企业会计准则解释第3号》进一步讨论了可供出售金融资产减值准备的会计处理取向。
【关键词】可供出售金融资产权益工具减值准备计提一、引言
2008年金融危机之后，如何制定高质量的会计准则再次成为一个热点问题。作为对G20领导人峰会要求建立全球统一高质量会计准则的回应，国际会计准则理事会（IASB）启动了一系列准则项目的重大修改，其中《国际财务报告准则第9号———金融工具》（IFRS9）的修订涉及可供出售金融资产减根据我国现行会计准则规定，可供出售金值准备的计提问题。
融资产公允价值变动计入资本公积，处置后转为当期损益。而根据修订后的《国际财务报告准则第9号———金融工具》（IFRS9），可供出售金融资产中的绝大部分资产将以公允价值计量且其变动计入其他综合收益，处置后不得转回至损益。这一规定，对我国企业损益的影响巨大。虽然该规定目前遭到我国的反对，然而，国际会计准则理事会出台这一规定有其自身的考虑。本文拟从我国会计准则对可供出售金融资产中权益工具减值准备计提规定存在的问题出发，探讨可供出售金融资产减值准备计提的难点，然后以相关金融类上市公司（主要是证券类公司）为例，分析在金融危机期间可供出售金融资产减值计提规定执行中存在的问题。最后，本文结合《国际财务报告准则第9号———金融工具》（IFRS9）中可供出售金融资产减值准备计提的相关规定进行了探讨，并提出了一些政策上的建议。
二、可供出售金融资产中权益工具减值准备计提的难点根据现行会计准则的规定，企业可以直接将公允价值能够可靠计量的金融资产指定为可供出售金融资产，包括可供出售债务工具和可供出售权益工具。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。在分类上，会计准则对可供出售金融资产的描述不多，只是从以下两个方面进行了明确：一是规定若企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理，并且相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确；二是规定当企业持有上市公司限售股且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响时，应当将其按照《企业会计准则第22号———金融工具确认和计量》的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资
产，除非能满足该准则规定条件而划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
1.可供出售金融资产中权益工具减值准备计提判断上的难点。根据现行会计准则的要求，会计期末要对可供出售金融资产账面价值进行检查，当有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。对于何时需要对可供出售金融资产计提减值准备，现行会计准则从两个方面给出了判断标准：
一是给出了与其他金融资产相同的普遍适用性标准，其中与金融资产中权益工具减值准备计提相关的条款主要①权益工具发行方经营所处的技术、市场、经济或法律包括：
环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；②权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌。
二是给出了可供出售金融资产中权益工具的专门性说明。会计准则中对于这个问题的说明，可以分三个层次来看：①存在活跃市场时的判断标准。当存在活跃市场时，可供出售金融资产公允价值的变化容易取得，如果可供出售金融资产减值低于成本，数据相对容易取得，但会计准则中特别强调，不能仅仅根据其公允价值低于其成本来说明可供出售权益工具投资已经发生减值，还应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否属于严重或非暂时性下跌。同时会计准则还强调，企业应当根据持有可供出售权益工具投资的整个期间而不是一段时间来进行判断。②不存在活跃市场时的判断标准。如果权益工具投资在活跃市场上没有报价，就无法根据其公允价值下降的严重程度或持续时间来进行减值判断，则应当市场、经综合考虑其他因素（如被投资单位经营所处的技术、济或法律环境等）是否发生重大不利变化。③用外币计价的可供出售金融资产减值计提问题。对于以外币计价的权益工具投资，会计准则规定，企业在判断其是否发生减值时，应当将该投资在初始确认时以记账本位币反映的成本与资产负债表日以记账本位币反映的公允价值进行比较，同时考虑其他相关因素。
□2012．10上旬··15
全国中文核心期刊财会月刊□·
可供出售权益工具减值准备计提问题研究
刘芳
钱晨
（温州大学城市学院浙江温州325035）
【摘要】本文选择可供出售权益工具减值准备计提问题作为研究对象，分析了上市公司在可供出售权益工具的减值准备计提中存在的技术难点，以及上市公司在计提可供出售权益工具减值时存在的主要问题。最后，本文结合国际财务报告准则和财政部《企业会计准则解释第3号》进一步讨论了可供出售金融资产减值准备的会计处理取向。
【关键词】可供出售金融资产权益工具减值准备计提一、引言
2008年金融危机之后，如何制定高质量的会计准则再次成为一个热点问题。作为对G20领导人峰会要求建立全球统一高质量会计准则的回应，国际会计准则理事会（IASB）启动了一系列准则项目的重大修改，其中《国际财务报告准则第9号———金融工具》（IFRS9）的修订涉及可供出售金融资产减根据我国现行会计准则规定，可供出售金值准备的计提问题。
融资产公允价值变动计入资本公积，处置后转为当期损益。而根据修订后的《国际财务报告准则第9号———金融工具》（IFRS9），可供出售金融资产中的绝大部分资产将以公允价值计量且其变动计入其他综合收益，处置后不得转回至损益。这一规定，对我国企业损益的影响巨大。虽然该规定目前遭到我国的反对，然而，国际会计准则理事会出台这一规定有其自身的考虑。本文拟从我国会计准则对可供出售金融资产中权益工具减值准备计提规定存在的问题出发，探讨可供出售金融资产减值准备计提的难点，然后以相关金融类上市公司（主要是证券类公司）为例，分析在金融危机期间可供出售金融资产减值计提规定执行中存在的问题。最后，本文结合《国际财务报告准则第9号———金融工具》（IFRS9）中可供出售金融资产减值准备计提的相关规定进行了探讨，并提出了一些政策上的建议。
二、可供出售金融资产中权益工具减值准备计提的难点根据现行会计准则的规定，企业可以直接将公允价值能够可靠计量的金融资产指定为可供出售金融资产，包括可供出售债务工具和可供出售权益工具。例如，在活跃市场上有报价的股票投资、债券投资等。在分类上，会计准则对可供出售金融资产的描述不多，只是从以下两个方面进行了明确：一是规定若企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理，并且相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确；二是规定当企业持有上市公司限售股且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响时，应当将其按照《企业会计准则第22号———金融工具确认和计量》的规定，将该限售股权划分为可供出售金融资
产，除非能满足该准则规定条件而划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
1.可供出售金融资产中权益工具减值准备计提判断上的难点。根据现行会计准则的要求，会计期末要对可供出售金融资产账面价值进行检查，当有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。对于何时需要对可供出售金融资产计提减值准备，现行会计准则从两个方面给出了判断标准：
一是给出了与其他金融资产相同的普遍适用性标准，其中与金融资产中权益工具减值准备计提相关的条款主要①权益工具发行方经营所处的技术、市场、经济或法律包括：
环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；②权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌。
二是给出了可供出售金融资产中权益工具的专门性说明。会计准则中对于这个问题的说明，可以分三个层次来看：①存在活跃市场时的判断标准。当存在活跃市场时，可供出售金融资产公允价值的变化容易取得，如果可供出售金融资产减值低于成本，数据相对容易取得，但会计准则中特别强调，不能仅仅根据其公允价值低于其成本来说明可供出售权益工具投资已经发生减值，还应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否属于严重或非暂时性下跌。同时会计准则还强调，企业应当根据持有可供出售权益工具投资的整个期间而不是一段时间来进行判断。②不存在活跃市场时的判断标准。如果权益工具投资在活跃市场上没有报价，就无法根据其公允价值下降的严重程度或持续时间来进行减值判断，则应当市场、经综合考虑其他因素（如被投资单位经营所处的技术、济或法律环境等）是否发生重大不利变化。③用外币计价的可供出售金融资产减值计提问题。对于以外币计价的权益工具投资，会计准则规定，企业在判断其是否发生减值时，应当将该投资在初始确认时以记账本位币反映的成本与资产负债表日以记账本位币反映的公允价值进行比较，同时考虑其他相关因素。
□2012．10上旬··15