中南财经政法大学自学考试本科毕业生论文
（初 稿）
论文题目： 近代会计发展史研究
考生姓名： 郑梦莹
专 业： 会计
准考证号： [1**********]4
指导老师：
通讯地址： 武昌区石灰堰51号
邮政编码： 430200
联系电话： [1**********]
日 期： 2011 年 02 月 20 日
中南财经政法大学自考办
摘要
近代会计是从1494年意大利数学家、会计学家巴其阿勒的有关簿记著作《算术、几何及比例概要》公开出版到20世纪40年代末会计获得较大发展时期的会计。这一阶段是讲复式记账法推向世界，整个会计界从对会计的实务研究向对会计的理论研究方向发展，使会计形成一门真正的科学并向法制建设发展的时期。这是由于18世纪末和19世纪初的产业革命给资本主义国家带来生产力的巨大发展，使工厂取代了家庭手工业作坊，随着生产组织和经营形式的巨大变革的需要，也使会计的应用和研究获得巨大发展。特别是“股份有限公司”的出现对会计提出了更高要求，以及于18世纪出现并在以后迅速发展的注册会计师行业和由此相应产生的会计法规，又使得会计担负起由单位内部经济管理扩大为服务于社会的重要职能。会计工作的这一发展扩大了会计的服务对象和内容。为此也促使会计在理论研究方面获得进一步纵深发展。至20世纪40年代末，会计即已发展成为一门成熟完整的经济管理科学。
关键词：近代会计、复式记账、会计法规
ABSTRACT
Modern accounting from Italy in 1494 mathematician and accounting experts, o balak the butler's relevant book-keeping book arithmetic, geometry and proportion to outline of published at the end of 1940s accounting obtain larger development period of accounting. This phase is about double entry bookkeeping around the world, the whole accounting from the practice of the study of accounting of accounting theory to study direction development, making accounting form a door true science and to legal
construction development period. This is due to the late 18th and early 19th centuries the industrial revolution to the capitalist countries bring productivity huge development, make the factory replaced the family handicraft workshops, with production organization and management form of huge transformation needs, also make accounting application and research obtains the huge development. Especially
development expanded accounting service object and content. Therefore also prompted accounting in the aspect of theory for further developing in depth. And at the end of 1940s, accounting namely has become a door complete economic management science mature.
Key word ：morden accounting , double entry , accounting code.
目录
绪论 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„5
1 会计发展简史„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
1.1 会计的起源„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
1.2 19世纪以前的会计发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
2 复式簿记产生史„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 8
2.1 复式簿记产生的不同观点„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 8
2.2 我国和意大利复式簿记的产生„„„„„„„„„„„„„„„„„ 9
3 复式簿记的发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 9
3.1 复试簿记的开山作„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 9
3.2 意大利复式簿记的发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 10
3.3 中意复式簿记思想发展比较与启示„„„„„„„„„„„„„„„ 11
4 近代会计发展阶段„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 11
4.1 古代会计阶段„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 11
4.2 近代会计阶段„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 11
5 中国近代会计的发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 12
5.1 西方会计思想对近代中国会计的影响„„„„„„„„„„„„„„ 12
结论 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 13
注释 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 14
主要参考文献 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 14
绪论 会计属社会科学的范畴。不同的传统、经济、政治、社会、文化及法律等环境因素对会计发展具有不同程度的影响。因为没有任何一个国家具有与别国完全相同的社会环境，各国都是根据自身特点订制合适的会计法规和规则，发展恰当的会计实务。当前经济发展日益国际化的趋势，更是从客观上要求人们通过不同国家、地区有关会计的立法、惯例和实务的比较分析，据以了解并熟悉各国会计的特征及相互间差异程度的大小。
要认识会计理论的目前状况，必须对会计理论与实践的历史发展过程进行研究。具有完善逻辑推理的会计理论通常是产生于会计实践之后，这种情况至今也是如此。会计随着历史的需要而发展，随着经济制度和经济关系的变革，会计技术和会计观念也在不断地变革，尽管很多会计技术和会计观念在环境已经不再需要它们以后，仍然还在延续使用一个较长的时期。
所有学科的理论和观念都是在历史上逐渐形成的，我们所以有今天，在很大程度上取决于我们的昨天。在进行变革时，必须考虑我们今天的情况和明天的目标，因而必须回顾会计理论的起源及其发展过程。
1 会计发展简史
1.1 会计的起源
会计与会计学科的历史源远流长，它的历史起点可以追溯到人类的史前时期。在中国、巴比伦、埃及、希腊，以及在世界上其他古老的国度里，会计的发展都经历了原始计量、记录时代，原始计量、记录是处于萌芽状态的会计行为。
人类最早的会计思想、会计行为是怎样产生的？
一种观点认为一有了人类的生产行为，便随即产生了人类的会计行为。
另一种观点认为人类最初的会计思想与会计行为是社会生产发展到一定阶段的产物。
人类最早的会计思想、会计行为的产生是人类进行生产活动直接影响的结果，社会生产是推动人类原始会计思想、会计行为产生的第一历史动因，是两者产生的根本前提条件。
原始计量、记录行为是社会发展到一定阶段的产物。
人类的原始会计行为，仅仅是一种极其简单的计量、记录行为，开始是用一些原始的不定形体的零散的记录符号和标记，而后发展到采用一些象形数码进行一些比较集中的记录，再后，才是数码与文字记录的相结合。
古代会计阶段：
会计的历史起点：简单刻记与直观绘图记事阶段（旧石器时代中晚期）——刻符记事与抽象绘图记事阶段（中石器时代至新石器时代）——原始计量、记录方法的变革：经济“书契”计量、记录方法的产生（奴隶社会前夕）——单式簿记阶段（流水式序时记录时期和三账记录时期）。
中式“三账”系指“草流”、“细流”与“总清”这三种相互关联的账簿。
西式“三账”系指“草流”、“分录账”和“总账”
单式簿记阶段：在中国经历了单一流水账设置时期（商代）和“三账”设置时期（西周至清代），在名称上经历了册与简册之称应用阶段（商至西周初年）、籍与籍书之称应用阶段（西周中至春秋时期）、籍（书）与簿（书）在应用中并立阶段（战国至三国两晋）、簿账并用与结合应用的阶段（南北朝至清代）
单式簿记阶段：在古希腊已经有了备忘录、日记账与总账的设置。在古埃及，官厅的记录官登记的主要账簿是“日记簿”，它最显著的特征是序时记录。在古罗马，设置有流水式序时记录的日记账和现金出纳账。
1.2 19世纪以前的会计发展
一般认为近代会计始于复式簿记形成前后。1494年，数学家卢卡-帕乔利在《算术、几何、比及比例概要》中专门阐述了复式计帐的基本原理。——这是会计发展史上第一个里程碑。
人们称我为“会计之父”，但是我并不是复式簿记的发明人，这是许多人的智慧结晶。我只是在理论上进行了系统的总结和阐述而已。——卢卡-帕乔利
工业化革命后，会计理论和方法出现了明显的发展，从而完成了由簿记到会计的转化。
（一）复式簿记的产生与普及
早期的复式簿记系统最初出现于12至13世纪的意大利一些城市的商人和银行家的帐簿中。
现存最古老的复式簿记资料是佛罗伦萨一家银行在1211年6月所形成的帐簿记录。 1494年，意大利数学家和传教士卢卡·帕乔利（Luca Pacioli）出版了著作《算术、几何、比及比例概要》。（又译为《数学大全》）
卢卡·帕乔利在该书中专设一篇：“计算与记录详论”。（又译为《簿记论》）
第一次系统介绍和论述了复式簿记，为推动复式簿记在整个欧洲及全球范围的普及奠定了基础。
美国著名会计学家利特尔顿(A.C. Littleton ) 和齐默尔曼( V. K. Zimmerman ) 就复式簿记的起源指出：“在1494年意大利出版第一本关于复式簿记的著作之前，复式簿记已经经历了一个相当长的时间，会计的一套方法已反复试验了至少三百年之久” 。
复式记账的英文为Double Entry,是从单式记账法发展起来的一种比较完善的记账方法。与单式记账法相比较，其主要特点是：对每项经济业务都以相等的金额在两个或两个以上的相互联系的账户中进行记录（即作双重记录，这也是这一记账法被称为“复式”的由来）；各账户之间客观上存在对应关系，对账户记录的结果可以进行试算平衡。
这一演变过程都发生于中世纪的意大利，可分成三个不同的发展阶段并具有不同的表现形式：
（1）佛罗伦萨式。它代表复式簿记的萌芽阶段，以1211年佛罗伦萨银行采用的帐簿为代表。 也有佛罗伦萨商业式和佛罗伦萨工业式，其中商业式中的记账对象不再局限于人名账户，也有物名账户。
记帐方法——以转帐为主的复式记录
记帐对象——仅限于债权债务（人名帐户）
记录形式——叙述式（借贷上下连续登记）。
（2）热那亚式。它代表复式簿记的改进阶段，这一阶段以1340年热那亚市政厅的总账为代表（这是会计界公认的世界上最早的一册明显具备复式记账所有特征的会计记录，现收藏于热那亚古文化馆）。
记帐方法——复式
记帐对象——除债权、债务（人名账户）外，还包括商品、现金（物名账户）；还有损益账户。
记录形式——左右对照式，即帐户式（两侧型账户）。
（3）威尼斯式。它代表复式簿记的完备阶段，以15世纪初流行于威尼斯的记帐方法为代表。这一阶段以1494年卢卡。帕乔利（Luca Pacioli）著名的《算术、几何、比及比例概要》一书的正式出版为代表。本书的出版，使得复式簿记的优点及方法很快为
世人所认识，并广为流传，因而具有划时代的意义，标志着现代会计的开始。至1854年，爱丁堡注册会计师协会的出现，会计正式成为一门独立的职业。
记帐方法——复式
记帐对象——除债权债务、商品、现金（人名账户与物名账户）外，还包括损益与资本（损益账户与资本账户）；
记录形式——帐户式
15世纪至19世纪上半叶是复式簿记在欧洲大陆的传播时期。
这一阶段在簿记技术方面几乎没有多大的变革，以致于一些会计学家把这一阶段称为会计的“停滞期”。（ age of stagnation ）
（二）复式簿记与资本主义发展
德国著名经济史学家桑帕特( Werner Sombart )在1919年提出，复式簿记的一个重大贡献在于促使现代资本主义的产生。
桑帕特认为：复式簿记导致“经营主体“概念的形成，业主和经营主体相分离，以及借贷关系的应用，促使资本和利润等概念的具体化，从而为资本主义企业的产生和扩展奠定了基础。
美国会计史学家温吉恩( James O. Winjum ) 1971年发表其研究成果《会计与资本主义的兴起：会计学家的观点》。
温吉恩认为复式簿记与资本主义之间存在相互依赖关系。复式簿记在中世纪的资本主义萌芽过程中起着下述几方面的积极作用：
一是复式簿记促成当时社会上产生新的经济观，即促使资本主义的利润目标取代了中世纪社会的宗教灵魂。由于复式簿记的应用，商人们有可能明确追求经营利润，使资本概念具体化。
二是复式簿记有助于商人们划分资本和利润，不仅可以核算现时的经营成果，而且可用于规划未来的经营活动，为资本主义企业的持续经营提供了可能。
三是复式簿记的严密核算（帐户）体系，如记录、过帐、核对和内在平衡机制等，促使商人们重视“合理有序性“，讲求生产经营活动的有序性，提高效率。
四是复式簿记使企业主体具体化，进一步导致业主和管理者的分离，从而促进大规模股份有限公司的产生和普及，为资本主义扩展创造了条件。
2 复式簿记产生史
2.1复式簿记产生的不同观点
（一） 外国会计史界的议论
国外对复式簿记产生的时间和地点，议论纷纷。他们的思路和分析问题的方法值得注意。主要观点有：
1． 雅典说：“两位法兰西作者列罗和吉利亚尔在研究了古埃及的海关账并看见了账中商
品支出和现金收入的记录后得出结论，现代核算的故乡是雅典，但全部问题在于我们并不知道，复式记录是否有这些账户也不清楚。”④古埃及的海关账为何称之为雅典？可能是公元前4世纪马其顿—希腊王亚历山大征服埃及，使其成为雅典殖民地的缘故。
2．
3． 古罗马说：德国历史学家尼布尔在齐采龙那里找到一句话：“朋友不应看作诗相互借钱，就像账簿一样，在账簿中所给予的应该等于所得的。” 古印度说：据海渥《会计史》介绍，英国东方研究专家亚历山大·哈密尔顿在1978
年指出：“我们应当注意到，印度商人从远古时代起，就已经拥有双重记录的簿记方法。”
美索不达米亚说：佛里茨·哥利西持此说。
西班牙说：J·施赖伯和克海尔持此说。
阿拉伯说：19世纪中期的克林格认为11世纪的阿拉伯人发明了复式记账法，并以5万塔列尔的价格卖给威尼斯人。
13世纪意大利说：此说“目前为多数会计专家所首肯”。遍查国内外会计史料，大都是提而不论。 4． 5． 6． 7．
2.2 我国和意大利复式簿记的产生
（一） 古罗马账簿标志复式记账法的产生
意大利会计学者D·穆拉伊和P·卡兹认为复式簿记起源于共和制时代的罗马。⑤据中南财经政法大学刘炳炎教授介绍，罗马奴隶为奴隶主的记账工作，是复式记账的起源。后又指出：“十三世纪意大利商人所用的记账方法与罗马奴隶所用的记账方法大致相类似。”⑥他还引援神户大学会计学研究室编《会计学辞典》⑦说：“日本江村捻氏对于罗马的会计有详细的叙述，其中关于现金簿，大意是这样说的，有贵族的现金出纳账和奴隶自己的出纳账。贵族奴隶主按照罗马法规定对他的代理人，奴隶有债权。贵族把钱交代理人，计入贵族的现金出纳账支付栏，并计入代理人自己的现金出纳账收入栏。”
（二） 我国复式簿记的产生
西汉简牍征名：不仅登记对应账簿已经成为惯例，而且对应分录已经创始，并有同方向、反方向多对记账标志，在一本账簿中能够反映来龙去脉，其实例之众多以及其科学性，都居于同时代复式记账法的前列。我国和古罗马会计史料证明：中、意复式记账法的产生大体同时。我们应当勇敢地参加复式记账法产生的世界性讨论。
1990年第3期《会计研究》刊登中国会计学会会计史研究组的《工作情况汇报》，将“我国复式簿记史的研究”列作“有所突破”的第一项成果。其突破就在于论证我国复式记账法产生于汉简，四脚账和三脚账都是复式记账法。
3 复式簿记的发展
3.1 复式簿记的开山作 尽管会计的起源很早，但现代意义上的会计却应从人们学会复式簿记来记录经济活动时算起。复式簿记是文艺复兴时代的产物，是一个巧妙的科学核算系统。自从它被推广应用以后，备受各界著名人士的交口赞扬。德国诗人、文学家、哲学家歌德（Goethe）形容复式簿记是“人类智慧的绝妙创造之一，每一个精明的商人从事经营活动都必须利用它”。数学家凯利（Cayley）认为，复式簿记原理“象欧几里德的比率理论一样，是绝对完善的”。经济史学家松巴特（Sombart）说：“创造复式簿记的精神，也就是创造伽利略和牛顿系统的精神”。也许会计学家黑泽清的描述有些夸张但却深刻而具体。他在《改订簿记原理》中写道：“在复式簿记出现以前，世界上不存在所谓’资本‘的概念。或者说，倘若没有复式簿记，就没有’资本‘的出现。”又说：与此同时，复式簿记还创造出资本主义“企业”的概念。黑泽清对复式簿记的评价，主要是引用西方学者的看法。不过这都是他深表赞同的。所谓复式簿记可以创
造“资本”和“企业”这些概念当然带有文学夸张的味道。这只是说，人们实际上是通过复式簿记中资本和其他账户，才有可能从量上把握资本并具体证实作为经营实体的企业的存在。正如马克思指出的那样：资本价值“在它循环时都要经过不同的存在形式。这个资本价值自身的同一性，是在资本家的账簿上或在计算货币的形式上得到证实的”。 人们赞美复式簿记绝不是偶然的。它历时五百年而至今仍成为现代会计记录部分的支柱，证明它的科学性经过了长时期的历史考验。美籍日本著名会计学家井尻雄士把复式簿记的优点作了比较全面而深刻的阐述。他说：“人们说到复式簿记（double-en-try bookkeeping）的长处往往只从小节着眼，说它因为一笔数目登记两次可以通过计数核对而减少差错。其实远非如此。在单式簿记下，一家企业的现状，只能用现在财富的一套账户来表示。而复式簿记却迫使人们以一套适当的资本账户，来’算得‘现状。资本账户记录了导致现状的各种过去业务。所以，经管责任（account-ability）乃是复式簿记制的核心”。“更重要的是，在复式记账制（double-entry system）之下，从过去算得现在的会计，不是碰巧地、随意地完成的，而是完全地、有系统地完成的，因为不然的话，两方就失去平衡了。复式簿记制最基本的贡献就是它让经理和会计人员经受这种压力，一定要交待财富的变化。”另一位日本会计学家也说：复式簿记的本质职能是“期间损益的测定”复式簿记虽然在资本主义时代到来之前已经出现，但它却为资本主义时代的到来准备了一个完美的经济信息系统。难怪还有人说：“如果没有复式记账，资本主义恐怕是建立不起来的。” 复式簿记对于促进商品经济的发展，具有不可磨灭的功绩。如果把复式簿记同文艺复兴时期先后发明的时钟、显微镜、金属活字印刷技术等相提并论，它也当之无愧。可是，复式簿记究竟创始于何时、何地，发明者是谁，迄今还是一个不解之谜。当然，会计史学家们希望通过文物的发掘与考评，最终能弄清楚这个问题。不过人们现在对此并不感到遗憾。因为十五世纪意大利的一位杰出的数学家、思想家卢卡·巴其阿勒把人类创造的这份宝贵的精神财富——记录与计算技术——及时地加以整理、概括和发展，使其完美地保存下来，并向欧洲和世界介绍，一直流传到现在。
复式簿记从萌芽到比较完备，大致经历了三百年左右。最早流行于佛罗伦萨的形式仅限于记录债权、债务；后来在热那亚应用的账簿已把记账对象扩大到商品和现金。比较完备的复式簿记是威尼斯盛行的方法。威尼斯的簿记，除记录债权、债务、商品和现金之外，还设立了“损益”和“资本”账户。卢卡·巴其阿勒总结推广的复式簿记，正是当时已臻于最完美形式的威尼斯簿记。今天我们仍然遵循的复式簿记的基本原理和规则，在卢卡·巴其阿勒的簿记论（会计论）中几乎已包括无遗。如果说，以威尼斯的簿记为代表的复式簿记是一个了不起的创造，那么，卢卡·巴其阿勒却进行了再创造。他不仅通俗而详尽地描述了威尼斯复式簿记中的账簿体系、记账方法和主要业务的记录，而且加以必要的总结与提炼，他把复式簿记原理和方法的精华，再现于他的著作之中。例如，认为簿记的目的在于及时向商人提供资产、负债和损益等信息的思想；把合伙经营实际上视为一个“会计主体”，要求对合伙人所有的现金、房地产、应收账款等既应借记有关资产账户，又应按同等金额贷记合伙人的资本账户的思想，在其会计论中都已或明或暗地得到反映。即使由于受当时的历史局限和中世纪意大利城市存在着多种货币等特殊经济条件所限制，巴其阿勒没有也不可能明确提出经营连续性、会计分期、以统一的货币为记账单位等会计概念，而他仍然在分类账结账时谈到会计的年度问题，在登记日记账时要求详细记明货币种类及其兑换价值的问题。这些问题，都给后人以启迪，为进一步完善、改进和发展复式簿记留下了余地。
迄今为止，现代会计离不开复式簿记，而复式簿记则离不开卢卡·巴其阿勒。只要有一点会计史常识的人们都懂得：巴其阿勒的名字是同复式簿记和建立在复式簿记基础上的现代会计紧紧联在一起的。巴其阿勒的会计论是否算是第一本描写复式簿记的著作可能仍有争论，但不管其结论如何，都不会有损于巴其阿勒这部脍炙人口的会计著作在会计发展史中的地位及其巨大深远的影响。巴其阿勒作为“现代会计之父”是当之无愧的。
3.2意大利复式簿记的发展
14世纪热那亚市政厅账簿可作为复式簿记改进阶段的代表。15世纪威尼斯式簿记是复式簿记完备阶段的开始。
日本黑泽清教授认为：“资本之由现金贷放渐次成为商品买卖者，为资本发展途径中必然之趋势。但自十四世纪以后，意大利商业对于海外贸易之发展，渐趋繁盛。故出现商品账户者，殆为必然之结果。然有一点应注意者，即热那亚式之簿记法对于人名账户，虽已能运用余额试算，而使借贷平衡。但对于商品账户，犹未能平衡也。盖欲使商品账户平衡，更非加入损益账户不可。但欲加入损益账户，则非先有资本账户出现不可。于是复式簿记之发达途径，逐渐趋向于资本账户之设立。此种趋向，正与中世纪之社会经济渐次向资本主义经济建设之途径而迈进者，如出一辙。”⑧也有人认为意大利复式簿记产生于14世纪，有的甚至认为产生于15世纪。
15世纪威尼斯式簿记是复式簿记完备阶段的开始。其发展主要表现在三个方面：
（一） 记账符号的出现
（二） 总账已有按字母顺序的索引，账户设置不仅有人名账户、物户账户和利润账户，
还有手续费账户、工资账户、家事费账户和资本账户，余额账户也已出现。
（三） 商品账户借贷方已能平衡
3.3中意复式簿记思想发展比较与启示
通过对中国和意大利复式簿记思想发展及比较中可以看出，我国会计（包括簿记）要想获得较快发展，至少应处理好以下三方面关系：（1）解决好中西关系，既应该保留中国会计中可以保留的部分及其发展中的优良传统。又应该吸收外国会计的有效做法及其发展中的经验教训。（2）解决好继承与发展的关系，既应该保存中国会计发展中积累的优点，又应该根据需要改进其缺点，从而较好地促进其发展。（3）解决好理论与实践的关系，既应该研究、宣传相关会计理论，还应该努力促进有关会计理论及其方案在现实中的应用，使其在实践中不断得到检验和改进。
中西合璧要求跨越地域限制，继承与发展相结合要求跨越时间限制，理论与实践相结合要求讲求实效。在加快建设社会主义市场经济的今天，我国会计应该保持优良传统，结合我国国情并广泛吸收各国会计的优点，只有这样，会计才能更好地发展。
4 近代会计发展阶段
4.1 古代会计阶段
我国早在《周礼》中就有会计官职的设置，如“司会”，掌管国家和地方的财产物资。元代就形成了“四柱清册”，即“旧管+新收=开除+实在”意思就是“原有的+新得到的=拿走的+还剩下的”。
4.2 近代会计阶段
一般认为近代会计始于复式簿记形成前后。1494年，数学家卢卡-帕乔利在《算术、几何、比及比例概要》中专门阐述了复式计帐的基本原理。这是会计发展史上第一个里程碑。
工业化革命后，会计理论和方法出现了明显的发展，从而完成了由簿记到会计的转化。这一阶段出现了有关会计的重要思想：
（一）折旧的思想
在工业革命出现以前，耐用的长期资产往往比较少，商人们一般都是将耐用财产在报废时一次性冲销，或者将耐用财产当作存货（未销售的商品），继而在年终通过盘存估价增减业主权益。但是随着长期资产的日益增多和在生产经营过程中的重要性，人们逐渐意识到传统的做法已经无法正确地确定盈亏，因此长期资产应该在其经济寿命期内采取一定的方式进行分摊，“折旧”概念便应运而生了。
（二）划分资本与收益
企业规模日益扩大，投资者与经营者日益分离并更加关心投入资本的报酬。因此，必须将业主的投资与投资报酬收益进行严格的区分，使得会计人员必须严格区分收益性支出与资本性支出，同时也要求进行收入与成本费用的恰当配比，更使收益表成为对外披露的重要报表之一。
（三）成本会计
重工业的发展与生产规模的扩大使企业的制造费用激增，成为产品成本一个不容忽视的组成部分。同时，伴随着企业生产的日益复杂化，制造程序与费用的归集与分配也相应复杂。这些变化都对成本会计制度的出现提供了契机。最终，以存货的计价作为突破口，形成了以历史成本为基础的成本会计核算方法。
（四）财务报表审计制度
所有者与经营者的分离日益明显。作为不参加企业日常经营管理的所有者，必然关心投入资本的保值、增值情况，因此要求管理当局定期提供反映企业财务状况、经营成果的财务报表。但是又由于管理当局与所有者之间微妙的利益对立关系，同时也由于两者之间的信息不对称，使得所有者（可能并不具备会计专业知识）对管理当局提供的财务报表不可能完全信任，所以希望能够由客观、中立的会计师进行验证，以增加财务报表的可信程度。这就形成了财务报表审计制度。
5 中国近代会计的发展
5.1西方会计思想对近代中国会计的影响
一、西方会计思想推动了中国传统会计思想向近代化转型
首先，20世纪初西方会计思想在中国的传播使得会计学研究的范围拓宽，有关会计学包含的内容得以大为拓展。一方面增加了原来会计思想中从未有过的新内容，如整理帐和统驭帐。据杨端六介绍“整理帐法为英国学者所推崇，其法较繁，而统驭帐法为美国学者所鼓吹，其法较简，国人爱简恶繁，遂多采用统驭帐法而放弃整理帐法”，其认为采用统驭帐法“总帐内户数可以减少而易于试算准确，且报告表册较易明晰。至于记帐手续，并不十分增多”。而整理帐法与统驭帐法的差异在于“进货销货现款三簿形式均同仅多过帐一次手续；进货总帐与销货总帐仅各多一整理帐户；进货总帐与销货总帐各有试算表，与统驭帐法之结差表相比较，仅多一户之差额”。
另一方面，随着西方会计思想的传播，近代中国政府会计的内容大为扩充，如谢霖的《实用政府会计》一书中就增设了许多新内容。其中对于政府的会计事务，作者按照其性质将之分为普通公务之会计事务、特种公务之会计事务、公有营业之会计事务、公有事业之会计事务、非常事件之会计事务等。不难看出近代政府会计研究受到西方会计思想的深刻影响。同时，学者们还用国际通约的语言对中国传统的会计内容进行了学术规范，在竺家饶著的《会计学ABC》一书中详细介绍了会计科目的分类，其把西方会计理论中的分类方法称为精密的分类法，用此方法会计科目可分为三大类，资产、负债以及资本主利益，并将资产分为流动资产、固定资产、无形资产、未到期资产、递延资产五项，其影响一直延续至今。其次，现代会计学的教、学方法被引人中国。这一时期会计学著作在说明具体理论时，往往辅以案例来进行解释。对于如何学习会计学，该时期学者也有论述，如张忠亮和李鸿寿翻译的《会计学原理及实务》一书中就主张采用实验法进行学习，书中认为在学习时应该根据个人经验去应用书上原理，把书本上所讲的手续和商业情形去比较，把异同点分析清楚，同时实习演题非常重要，在做习题时，要把自己当成是商店里的簿记员。尽管该时期尚未有专门的会计学方法论的书籍出现，但散见于各类会计书籍中的如何讲授和学习会计学的方法也不失为一亮点。
最后，西方会计思想的传人促使中国会计理论逐步成为独立的学科体系。中国在近代以前没有出现会计专论，中国古代会计史更多的是会计实践的历史。随着西方会计思想在近代中国的引入，一大批受过西方会计理论教育的学者开始翻译和撰写大量的会计学著作，这些著作既有对西方会计思想的介绍和评价，也有对中国传统会计思想的反思和批判，通过对西方会计理论的学习和借鉴，中国会计学界改变了过去会计思想无通约语言的状态，逐渐接受了国际通用的会计范式，使得会计学的传播、教授、应用都更加便捷和规范，初步建立起中国会计学理论体系。与此同时，会计学也成为大学商科的重要课程，本时期的很多会计学著作就是以教科书的面貌出现的，其编写者多为大学老师，典型者如潘序伦、谢霖、杨汝梅等。会计学著作的大量出版和会计学课程在各高校的相继开设使得会计学在中国作为一门独立的学科体系初步建立起来。
二、西方会计思想促进了现代会计制度在近代中国的建立
西方会计思想的传播对中国会计实践的影响体现在两个方面：政府会计及企业会计。政府会计的改革推动了政府会计管理机构初步建立，促进了政府会计中的法制建设。大多留学人员在归来后主张依法治理国家会计，一方面他们建议参照国外成规建立各项专业法规，另一方面，其更要求把法规执行体现到具体的会计制度制定方面。以国民政府的《会计法》为例，该法共分十章一百二十七条，对会计制度规定非常详细，其中第三章为会计科目，第四十四条规定各项会计科目的订定应兼用收付实现事项及权责发生事项为对象，而这一规定正是对当时英国现款会计制度和法国应收应付会计制度的综合应用。
西方会计思想的传播对国内企业会计改革的促进作用主要表现为：第一，促使工商企业采用新式现代会计方法，改变了记帐方法落后的状况。民族资本主义企业在发展初期，由于缺乏完善的财务管理制度，曾经一度造成资金浪费和供应紧张状况。鉴于此，很多工商企业家都主张建立完善的企业会计制度，如卢作孚认为事业发展的程度是以财务为决定条件的，而工商事业尤其依赖于其财务状况，因此他提出要建立完善的会计制度的管理原则，并将财权集中于总公司。刘鸿生则将成本会计核算作为提高企业竞争力的重要手段，他聘用会计专家为其制订各个企业的会计制度，并由总公司对下属企业实行集中管理，建立统一的财务制度，从而保证了企业能够提高资金的使用效率和企业的再生产能力。第二，促进了会计中介机构的发展。会计师事务所在经济实践中发挥的作用日益增大，其业务范围包括查核帐目、设计公司的内部组织及事务管理方法、代办公司的注册、评估动产和不动产等。
三、历史启示：学习和创新
我国当前建立的会计制度和准则正在逐步与国际会计准则接轨，这一取向无疑要求我们在进行会计制度改革的过程中也要象近代国人所主张的那样，认真学习和借鉴西方发达国家的会计思想和制度，因为在他们的会计制度中存在着许多科学合理的成分，正确的吸取这些科学合理的成分对于推进我国会计理论和制度建设具有重要的借鉴作用。在吸收的过程中，我们还必须注意到西方发达国家的会计理论和制度是结合其实际国情而建立起来的，因此我们在学习的过程中不能全盘照搬，而应该把握其精髓，并结合我国自身国情，创造性的加以运用和发展。
结 论
通过对近代会计发展史的研究，更深入了解了近代会计的演变，对会计有了更全面的认识。
会计的发展历史悠久，它是随着生产力的发展，私有制的出现而产生的，是人类社会发展的需要和必然结果。在古代的时候，那时候的统治者就对会计很重视了，而中国早在西周时期，就有了“会计”这一词语的产生，而后经过封建经济的繁荣发展，我国会计发展也在当时的世界上领先于世界。但近代会计的发展主要还是在欧洲，意大利、英国。
历史是稳定凝固了的现实，现实是流动变化着的历史；历史与现实地推移形成了时间的长河，而未来又是以现实为基础的，是现实按逻辑顺序的延伸。任何一门科学的研究，都不能割断历史，而应尊重历史，认识历史，吸取历史中的精华，继承历史流传下来的珍贵遗产，这正是我们对待历史的科学态度，同时，也是我们学习研究近代会计发展史的基点。会计学是经济管理科学的一个组成部分，近代会计发展史是经济发展史的一个重要分支。我们追溯会计发展的历史，正是为了充分认识。
注释：①【苏】索科洛夫：《会计发展史》，中国商业出版社1990年版，第7页。 ②文硕：《西方会计史》（上），中国商业出版社1987版，第63页。
③见：《中世纪经济社会史》（下），商务印书馆1984年版，第236~237页。 ④【苏】索科洛夫：《会计发展史》，中国商业出版社1990年版，第29页。 ⑤文硕：《西方会计史》，中国商业出版社1987版，第83页。
⑥刘炳炎：“复式记账的历史问题和理论问题”，《会计学基础学习参考资料（上册）》，中央广播电视大学出版社1983版，第170～171页。
⑦同文馆1955年版，第916～917页。
⑧【日】黑泽清：“复式簿记源流考”,《会计杂志》，1934年第3卷第1期。 ⑨【日】太田哲三：《会计学概论》，中华书局1935年版，第15页。
⑩【日】下野直太郎:“论收支簿记法”，《会计杂志》，1934年第4卷第5期
主要参考文献：1 《当代经济科学》1987年01期
2 《财会通讯》 2009年第一期 龙源期
3 《高级财务会计》2008年版 李大诚
4 《现代西方财务会计理论》厦门大学出版社 1990年版
5 《现代会计理论》立信会计出版社 1998年版
6 《会计理论》 美国会计学家享德里克森
7 《 会计史研究》（第一、二、三卷），郭道扬著，中国财政经济出版社，2004年版
8《会计发展史纲》，郭道扬著，中央广播电视大学出版社，1984年版
中南财经政法大学自学考试本科毕业生论文
（初 稿）
论文题目： 近代会计发展史研究
考生姓名： 郑梦莹
专 业： 会计
准考证号： [1**********]4
指导老师：
通讯地址： 武昌区石灰堰51号
邮政编码： 430200
联系电话： [1**********]
日 期： 2011 年 02 月 20 日
中南财经政法大学自考办
摘要
近代会计是从1494年意大利数学家、会计学家巴其阿勒的有关簿记著作《算术、几何及比例概要》公开出版到20世纪40年代末会计获得较大发展时期的会计。这一阶段是讲复式记账法推向世界，整个会计界从对会计的实务研究向对会计的理论研究方向发展，使会计形成一门真正的科学并向法制建设发展的时期。这是由于18世纪末和19世纪初的产业革命给资本主义国家带来生产力的巨大发展，使工厂取代了家庭手工业作坊，随着生产组织和经营形式的巨大变革的需要，也使会计的应用和研究获得巨大发展。特别是“股份有限公司”的出现对会计提出了更高要求，以及于18世纪出现并在以后迅速发展的注册会计师行业和由此相应产生的会计法规，又使得会计担负起由单位内部经济管理扩大为服务于社会的重要职能。会计工作的这一发展扩大了会计的服务对象和内容。为此也促使会计在理论研究方面获得进一步纵深发展。至20世纪40年代末，会计即已发展成为一门成熟完整的经济管理科学。
关键词：近代会计、复式记账、会计法规
ABSTRACT
Modern accounting from Italy in 1494 mathematician and accounting experts, o balak the butler's relevant book-keeping book arithmetic, geometry and proportion to outline of published at the end of 1940s accounting obtain larger development period of accounting. This phase is about double entry bookkeeping around the world, the whole accounting from the practice of the study of accounting of accounting theory to study direction development, making accounting form a door true science and to legal
construction development period. This is due to the late 18th and early 19th centuries the industrial revolution to the capitalist countries bring productivity huge development, make the factory replaced the family handicraft workshops, with production organization and management form of huge transformation needs, also make accounting application and research obtains the huge development. Especially
development expanded accounting service object and content. Therefore also prompted accounting in the aspect of theory for further developing in depth. And at the end of 1940s, accounting namely has become a door complete economic management science mature.
Key word ：morden accounting , double entry , accounting code.
目录
绪论 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„5
1 会计发展简史„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
1.1 会计的起源„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
1.2 19世纪以前的会计发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„6
2 复式簿记产生史„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 8
2.1 复式簿记产生的不同观点„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 8
2.2 我国和意大利复式簿记的产生„„„„„„„„„„„„„„„„„ 9
3 复式簿记的发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 9
3.1 复试簿记的开山作„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 9
3.2 意大利复式簿记的发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 10
3.3 中意复式簿记思想发展比较与启示„„„„„„„„„„„„„„„ 11
4 近代会计发展阶段„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 11
4.1 古代会计阶段„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 11
4.2 近代会计阶段„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 11
5 中国近代会计的发展„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 12
5.1 西方会计思想对近代中国会计的影响„„„„„„„„„„„„„„ 12
结论 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 13
注释 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 14
主要参考文献 „„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„„ 14
绪论 会计属社会科学的范畴。不同的传统、经济、政治、社会、文化及法律等环境因素对会计发展具有不同程度的影响。因为没有任何一个国家具有与别国完全相同的社会环境，各国都是根据自身特点订制合适的会计法规和规则，发展恰当的会计实务。当前经济发展日益国际化的趋势，更是从客观上要求人们通过不同国家、地区有关会计的立法、惯例和实务的比较分析，据以了解并熟悉各国会计的特征及相互间差异程度的大小。
要认识会计理论的目前状况，必须对会计理论与实践的历史发展过程进行研究。具有完善逻辑推理的会计理论通常是产生于会计实践之后，这种情况至今也是如此。会计随着历史的需要而发展，随着经济制度和经济关系的变革，会计技术和会计观念也在不断地变革，尽管很多会计技术和会计观念在环境已经不再需要它们以后，仍然还在延续使用一个较长的时期。
所有学科的理论和观念都是在历史上逐渐形成的，我们所以有今天，在很大程度上取决于我们的昨天。在进行变革时，必须考虑我们今天的情况和明天的目标，因而必须回顾会计理论的起源及其发展过程。
1 会计发展简史
1.1 会计的起源
会计与会计学科的历史源远流长，它的历史起点可以追溯到人类的史前时期。在中国、巴比伦、埃及、希腊，以及在世界上其他古老的国度里，会计的发展都经历了原始计量、记录时代，原始计量、记录是处于萌芽状态的会计行为。
人类最早的会计思想、会计行为是怎样产生的？
一种观点认为一有了人类的生产行为，便随即产生了人类的会计行为。
另一种观点认为人类最初的会计思想与会计行为是社会生产发展到一定阶段的产物。
人类最早的会计思想、会计行为的产生是人类进行生产活动直接影响的结果，社会生产是推动人类原始会计思想、会计行为产生的第一历史动因，是两者产生的根本前提条件。
原始计量、记录行为是社会发展到一定阶段的产物。
人类的原始会计行为，仅仅是一种极其简单的计量、记录行为，开始是用一些原始的不定形体的零散的记录符号和标记，而后发展到采用一些象形数码进行一些比较集中的记录，再后，才是数码与文字记录的相结合。
古代会计阶段：
会计的历史起点：简单刻记与直观绘图记事阶段（旧石器时代中晚期）——刻符记事与抽象绘图记事阶段（中石器时代至新石器时代）——原始计量、记录方法的变革：经济“书契”计量、记录方法的产生（奴隶社会前夕）——单式簿记阶段（流水式序时记录时期和三账记录时期）。
中式“三账”系指“草流”、“细流”与“总清”这三种相互关联的账簿。
西式“三账”系指“草流”、“分录账”和“总账”
单式簿记阶段：在中国经历了单一流水账设置时期（商代）和“三账”设置时期（西周至清代），在名称上经历了册与简册之称应用阶段（商至西周初年）、籍与籍书之称应用阶段（西周中至春秋时期）、籍（书）与簿（书）在应用中并立阶段（战国至三国两晋）、簿账并用与结合应用的阶段（南北朝至清代）
单式簿记阶段：在古希腊已经有了备忘录、日记账与总账的设置。在古埃及，官厅的记录官登记的主要账簿是“日记簿”，它最显著的特征是序时记录。在古罗马，设置有流水式序时记录的日记账和现金出纳账。
1.2 19世纪以前的会计发展
一般认为近代会计始于复式簿记形成前后。1494年，数学家卢卡-帕乔利在《算术、几何、比及比例概要》中专门阐述了复式计帐的基本原理。——这是会计发展史上第一个里程碑。
人们称我为“会计之父”，但是我并不是复式簿记的发明人，这是许多人的智慧结晶。我只是在理论上进行了系统的总结和阐述而已。——卢卡-帕乔利
工业化革命后，会计理论和方法出现了明显的发展，从而完成了由簿记到会计的转化。
（一）复式簿记的产生与普及
早期的复式簿记系统最初出现于12至13世纪的意大利一些城市的商人和银行家的帐簿中。
现存最古老的复式簿记资料是佛罗伦萨一家银行在1211年6月所形成的帐簿记录。 1494年，意大利数学家和传教士卢卡·帕乔利（Luca Pacioli）出版了著作《算术、几何、比及比例概要》。（又译为《数学大全》）
卢卡·帕乔利在该书中专设一篇：“计算与记录详论”。（又译为《簿记论》）
第一次系统介绍和论述了复式簿记，为推动复式簿记在整个欧洲及全球范围的普及奠定了基础。
美国著名会计学家利特尔顿(A.C. Littleton ) 和齐默尔曼( V. K. Zimmerman ) 就复式簿记的起源指出：“在1494年意大利出版第一本关于复式簿记的著作之前，复式簿记已经经历了一个相当长的时间，会计的一套方法已反复试验了至少三百年之久” 。
复式记账的英文为Double Entry,是从单式记账法发展起来的一种比较完善的记账方法。与单式记账法相比较，其主要特点是：对每项经济业务都以相等的金额在两个或两个以上的相互联系的账户中进行记录（即作双重记录，这也是这一记账法被称为“复式”的由来）；各账户之间客观上存在对应关系，对账户记录的结果可以进行试算平衡。
这一演变过程都发生于中世纪的意大利，可分成三个不同的发展阶段并具有不同的表现形式：
（1）佛罗伦萨式。它代表复式簿记的萌芽阶段，以1211年佛罗伦萨银行采用的帐簿为代表。 也有佛罗伦萨商业式和佛罗伦萨工业式，其中商业式中的记账对象不再局限于人名账户，也有物名账户。
记帐方法——以转帐为主的复式记录
记帐对象——仅限于债权债务（人名帐户）
记录形式——叙述式（借贷上下连续登记）。
（2）热那亚式。它代表复式簿记的改进阶段，这一阶段以1340年热那亚市政厅的总账为代表（这是会计界公认的世界上最早的一册明显具备复式记账所有特征的会计记录，现收藏于热那亚古文化馆）。
记帐方法——复式
记帐对象——除债权、债务（人名账户）外，还包括商品、现金（物名账户）；还有损益账户。
记录形式——左右对照式，即帐户式（两侧型账户）。
（3）威尼斯式。它代表复式簿记的完备阶段，以15世纪初流行于威尼斯的记帐方法为代表。这一阶段以1494年卢卡。帕乔利（Luca Pacioli）著名的《算术、几何、比及比例概要》一书的正式出版为代表。本书的出版，使得复式簿记的优点及方法很快为
世人所认识，并广为流传，因而具有划时代的意义，标志着现代会计的开始。至1854年，爱丁堡注册会计师协会的出现，会计正式成为一门独立的职业。
记帐方法——复式
记帐对象——除债权债务、商品、现金（人名账户与物名账户）外，还包括损益与资本（损益账户与资本账户）；
记录形式——帐户式
15世纪至19世纪上半叶是复式簿记在欧洲大陆的传播时期。
这一阶段在簿记技术方面几乎没有多大的变革，以致于一些会计学家把这一阶段称为会计的“停滞期”。（ age of stagnation ）
（二）复式簿记与资本主义发展
德国著名经济史学家桑帕特( Werner Sombart )在1919年提出，复式簿记的一个重大贡献在于促使现代资本主义的产生。
桑帕特认为：复式簿记导致“经营主体“概念的形成，业主和经营主体相分离，以及借贷关系的应用，促使资本和利润等概念的具体化，从而为资本主义企业的产生和扩展奠定了基础。
美国会计史学家温吉恩( James O. Winjum ) 1971年发表其研究成果《会计与资本主义的兴起：会计学家的观点》。
温吉恩认为复式簿记与资本主义之间存在相互依赖关系。复式簿记在中世纪的资本主义萌芽过程中起着下述几方面的积极作用：
一是复式簿记促成当时社会上产生新的经济观，即促使资本主义的利润目标取代了中世纪社会的宗教灵魂。由于复式簿记的应用，商人们有可能明确追求经营利润，使资本概念具体化。
二是复式簿记有助于商人们划分资本和利润，不仅可以核算现时的经营成果，而且可用于规划未来的经营活动，为资本主义企业的持续经营提供了可能。
三是复式簿记的严密核算（帐户）体系，如记录、过帐、核对和内在平衡机制等，促使商人们重视“合理有序性“，讲求生产经营活动的有序性，提高效率。
四是复式簿记使企业主体具体化，进一步导致业主和管理者的分离，从而促进大规模股份有限公司的产生和普及，为资本主义扩展创造了条件。
2 复式簿记产生史
2.1复式簿记产生的不同观点
（一） 外国会计史界的议论
国外对复式簿记产生的时间和地点，议论纷纷。他们的思路和分析问题的方法值得注意。主要观点有：
1． 雅典说：“两位法兰西作者列罗和吉利亚尔在研究了古埃及的海关账并看见了账中商
品支出和现金收入的记录后得出结论，现代核算的故乡是雅典，但全部问题在于我们并不知道，复式记录是否有这些账户也不清楚。”④古埃及的海关账为何称之为雅典？可能是公元前4世纪马其顿—希腊王亚历山大征服埃及，使其成为雅典殖民地的缘故。
2．
3． 古罗马说：德国历史学家尼布尔在齐采龙那里找到一句话：“朋友不应看作诗相互借钱，就像账簿一样，在账簿中所给予的应该等于所得的。” 古印度说：据海渥《会计史》介绍，英国东方研究专家亚历山大·哈密尔顿在1978
年指出：“我们应当注意到，印度商人从远古时代起，就已经拥有双重记录的簿记方法。”
美索不达米亚说：佛里茨·哥利西持此说。
西班牙说：J·施赖伯和克海尔持此说。
阿拉伯说：19世纪中期的克林格认为11世纪的阿拉伯人发明了复式记账法，并以5万塔列尔的价格卖给威尼斯人。
13世纪意大利说：此说“目前为多数会计专家所首肯”。遍查国内外会计史料，大都是提而不论。 4． 5． 6． 7．
2.2 我国和意大利复式簿记的产生
（一） 古罗马账簿标志复式记账法的产生
意大利会计学者D·穆拉伊和P·卡兹认为复式簿记起源于共和制时代的罗马。⑤据中南财经政法大学刘炳炎教授介绍，罗马奴隶为奴隶主的记账工作，是复式记账的起源。后又指出：“十三世纪意大利商人所用的记账方法与罗马奴隶所用的记账方法大致相类似。”⑥他还引援神户大学会计学研究室编《会计学辞典》⑦说：“日本江村捻氏对于罗马的会计有详细的叙述，其中关于现金簿，大意是这样说的，有贵族的现金出纳账和奴隶自己的出纳账。贵族奴隶主按照罗马法规定对他的代理人，奴隶有债权。贵族把钱交代理人，计入贵族的现金出纳账支付栏，并计入代理人自己的现金出纳账收入栏。”
（二） 我国复式簿记的产生
西汉简牍征名：不仅登记对应账簿已经成为惯例，而且对应分录已经创始，并有同方向、反方向多对记账标志，在一本账簿中能够反映来龙去脉，其实例之众多以及其科学性，都居于同时代复式记账法的前列。我国和古罗马会计史料证明：中、意复式记账法的产生大体同时。我们应当勇敢地参加复式记账法产生的世界性讨论。
1990年第3期《会计研究》刊登中国会计学会会计史研究组的《工作情况汇报》，将“我国复式簿记史的研究”列作“有所突破”的第一项成果。其突破就在于论证我国复式记账法产生于汉简，四脚账和三脚账都是复式记账法。
3 复式簿记的发展
3.1 复式簿记的开山作 尽管会计的起源很早，但现代意义上的会计却应从人们学会复式簿记来记录经济活动时算起。复式簿记是文艺复兴时代的产物，是一个巧妙的科学核算系统。自从它被推广应用以后，备受各界著名人士的交口赞扬。德国诗人、文学家、哲学家歌德（Goethe）形容复式簿记是“人类智慧的绝妙创造之一，每一个精明的商人从事经营活动都必须利用它”。数学家凯利（Cayley）认为，复式簿记原理“象欧几里德的比率理论一样，是绝对完善的”。经济史学家松巴特（Sombart）说：“创造复式簿记的精神，也就是创造伽利略和牛顿系统的精神”。也许会计学家黑泽清的描述有些夸张但却深刻而具体。他在《改订簿记原理》中写道：“在复式簿记出现以前，世界上不存在所谓’资本‘的概念。或者说，倘若没有复式簿记，就没有’资本‘的出现。”又说：与此同时，复式簿记还创造出资本主义“企业”的概念。黑泽清对复式簿记的评价，主要是引用西方学者的看法。不过这都是他深表赞同的。所谓复式簿记可以创
造“资本”和“企业”这些概念当然带有文学夸张的味道。这只是说，人们实际上是通过复式簿记中资本和其他账户，才有可能从量上把握资本并具体证实作为经营实体的企业的存在。正如马克思指出的那样：资本价值“在它循环时都要经过不同的存在形式。这个资本价值自身的同一性，是在资本家的账簿上或在计算货币的形式上得到证实的”。 人们赞美复式簿记绝不是偶然的。它历时五百年而至今仍成为现代会计记录部分的支柱，证明它的科学性经过了长时期的历史考验。美籍日本著名会计学家井尻雄士把复式簿记的优点作了比较全面而深刻的阐述。他说：“人们说到复式簿记（double-en-try bookkeeping）的长处往往只从小节着眼，说它因为一笔数目登记两次可以通过计数核对而减少差错。其实远非如此。在单式簿记下，一家企业的现状，只能用现在财富的一套账户来表示。而复式簿记却迫使人们以一套适当的资本账户，来’算得‘现状。资本账户记录了导致现状的各种过去业务。所以，经管责任（account-ability）乃是复式簿记制的核心”。“更重要的是，在复式记账制（double-entry system）之下，从过去算得现在的会计，不是碰巧地、随意地完成的，而是完全地、有系统地完成的，因为不然的话，两方就失去平衡了。复式簿记制最基本的贡献就是它让经理和会计人员经受这种压力，一定要交待财富的变化。”另一位日本会计学家也说：复式簿记的本质职能是“期间损益的测定”复式簿记虽然在资本主义时代到来之前已经出现，但它却为资本主义时代的到来准备了一个完美的经济信息系统。难怪还有人说：“如果没有复式记账，资本主义恐怕是建立不起来的。” 复式簿记对于促进商品经济的发展，具有不可磨灭的功绩。如果把复式簿记同文艺复兴时期先后发明的时钟、显微镜、金属活字印刷技术等相提并论，它也当之无愧。可是，复式簿记究竟创始于何时、何地，发明者是谁，迄今还是一个不解之谜。当然，会计史学家们希望通过文物的发掘与考评，最终能弄清楚这个问题。不过人们现在对此并不感到遗憾。因为十五世纪意大利的一位杰出的数学家、思想家卢卡·巴其阿勒把人类创造的这份宝贵的精神财富——记录与计算技术——及时地加以整理、概括和发展，使其完美地保存下来，并向欧洲和世界介绍，一直流传到现在。
复式簿记从萌芽到比较完备，大致经历了三百年左右。最早流行于佛罗伦萨的形式仅限于记录债权、债务；后来在热那亚应用的账簿已把记账对象扩大到商品和现金。比较完备的复式簿记是威尼斯盛行的方法。威尼斯的簿记，除记录债权、债务、商品和现金之外，还设立了“损益”和“资本”账户。卢卡·巴其阿勒总结推广的复式簿记，正是当时已臻于最完美形式的威尼斯簿记。今天我们仍然遵循的复式簿记的基本原理和规则，在卢卡·巴其阿勒的簿记论（会计论）中几乎已包括无遗。如果说，以威尼斯的簿记为代表的复式簿记是一个了不起的创造，那么，卢卡·巴其阿勒却进行了再创造。他不仅通俗而详尽地描述了威尼斯复式簿记中的账簿体系、记账方法和主要业务的记录，而且加以必要的总结与提炼，他把复式簿记原理和方法的精华，再现于他的著作之中。例如，认为簿记的目的在于及时向商人提供资产、负债和损益等信息的思想；把合伙经营实际上视为一个“会计主体”，要求对合伙人所有的现金、房地产、应收账款等既应借记有关资产账户，又应按同等金额贷记合伙人的资本账户的思想，在其会计论中都已或明或暗地得到反映。即使由于受当时的历史局限和中世纪意大利城市存在着多种货币等特殊经济条件所限制，巴其阿勒没有也不可能明确提出经营连续性、会计分期、以统一的货币为记账单位等会计概念，而他仍然在分类账结账时谈到会计的年度问题，在登记日记账时要求详细记明货币种类及其兑换价值的问题。这些问题，都给后人以启迪，为进一步完善、改进和发展复式簿记留下了余地。
迄今为止，现代会计离不开复式簿记，而复式簿记则离不开卢卡·巴其阿勒。只要有一点会计史常识的人们都懂得：巴其阿勒的名字是同复式簿记和建立在复式簿记基础上的现代会计紧紧联在一起的。巴其阿勒的会计论是否算是第一本描写复式簿记的著作可能仍有争论，但不管其结论如何，都不会有损于巴其阿勒这部脍炙人口的会计著作在会计发展史中的地位及其巨大深远的影响。巴其阿勒作为“现代会计之父”是当之无愧的。
3.2意大利复式簿记的发展
14世纪热那亚市政厅账簿可作为复式簿记改进阶段的代表。15世纪威尼斯式簿记是复式簿记完备阶段的开始。
日本黑泽清教授认为：“资本之由现金贷放渐次成为商品买卖者，为资本发展途径中必然之趋势。但自十四世纪以后，意大利商业对于海外贸易之发展，渐趋繁盛。故出现商品账户者，殆为必然之结果。然有一点应注意者，即热那亚式之簿记法对于人名账户，虽已能运用余额试算，而使借贷平衡。但对于商品账户，犹未能平衡也。盖欲使商品账户平衡，更非加入损益账户不可。但欲加入损益账户，则非先有资本账户出现不可。于是复式簿记之发达途径，逐渐趋向于资本账户之设立。此种趋向，正与中世纪之社会经济渐次向资本主义经济建设之途径而迈进者，如出一辙。”⑧也有人认为意大利复式簿记产生于14世纪，有的甚至认为产生于15世纪。
15世纪威尼斯式簿记是复式簿记完备阶段的开始。其发展主要表现在三个方面：
（一） 记账符号的出现
（二） 总账已有按字母顺序的索引，账户设置不仅有人名账户、物户账户和利润账户，
还有手续费账户、工资账户、家事费账户和资本账户，余额账户也已出现。
（三） 商品账户借贷方已能平衡
3.3中意复式簿记思想发展比较与启示
通过对中国和意大利复式簿记思想发展及比较中可以看出，我国会计（包括簿记）要想获得较快发展，至少应处理好以下三方面关系：（1）解决好中西关系，既应该保留中国会计中可以保留的部分及其发展中的优良传统。又应该吸收外国会计的有效做法及其发展中的经验教训。（2）解决好继承与发展的关系，既应该保存中国会计发展中积累的优点，又应该根据需要改进其缺点，从而较好地促进其发展。（3）解决好理论与实践的关系，既应该研究、宣传相关会计理论，还应该努力促进有关会计理论及其方案在现实中的应用，使其在实践中不断得到检验和改进。
中西合璧要求跨越地域限制，继承与发展相结合要求跨越时间限制，理论与实践相结合要求讲求实效。在加快建设社会主义市场经济的今天，我国会计应该保持优良传统，结合我国国情并广泛吸收各国会计的优点，只有这样，会计才能更好地发展。
4 近代会计发展阶段
4.1 古代会计阶段
我国早在《周礼》中就有会计官职的设置，如“司会”，掌管国家和地方的财产物资。元代就形成了“四柱清册”，即“旧管+新收=开除+实在”意思就是“原有的+新得到的=拿走的+还剩下的”。
4.2 近代会计阶段
一般认为近代会计始于复式簿记形成前后。1494年，数学家卢卡-帕乔利在《算术、几何、比及比例概要》中专门阐述了复式计帐的基本原理。这是会计发展史上第一个里程碑。
工业化革命后，会计理论和方法出现了明显的发展，从而完成了由簿记到会计的转化。这一阶段出现了有关会计的重要思想：
（一）折旧的思想
在工业革命出现以前，耐用的长期资产往往比较少，商人们一般都是将耐用财产在报废时一次性冲销，或者将耐用财产当作存货（未销售的商品），继而在年终通过盘存估价增减业主权益。但是随着长期资产的日益增多和在生产经营过程中的重要性，人们逐渐意识到传统的做法已经无法正确地确定盈亏，因此长期资产应该在其经济寿命期内采取一定的方式进行分摊，“折旧”概念便应运而生了。
（二）划分资本与收益
企业规模日益扩大，投资者与经营者日益分离并更加关心投入资本的报酬。因此，必须将业主的投资与投资报酬收益进行严格的区分，使得会计人员必须严格区分收益性支出与资本性支出，同时也要求进行收入与成本费用的恰当配比，更使收益表成为对外披露的重要报表之一。
（三）成本会计
重工业的发展与生产规模的扩大使企业的制造费用激增，成为产品成本一个不容忽视的组成部分。同时，伴随着企业生产的日益复杂化，制造程序与费用的归集与分配也相应复杂。这些变化都对成本会计制度的出现提供了契机。最终，以存货的计价作为突破口，形成了以历史成本为基础的成本会计核算方法。
（四）财务报表审计制度
所有者与经营者的分离日益明显。作为不参加企业日常经营管理的所有者，必然关心投入资本的保值、增值情况，因此要求管理当局定期提供反映企业财务状况、经营成果的财务报表。但是又由于管理当局与所有者之间微妙的利益对立关系，同时也由于两者之间的信息不对称，使得所有者（可能并不具备会计专业知识）对管理当局提供的财务报表不可能完全信任，所以希望能够由客观、中立的会计师进行验证，以增加财务报表的可信程度。这就形成了财务报表审计制度。
5 中国近代会计的发展
5.1西方会计思想对近代中国会计的影响
一、西方会计思想推动了中国传统会计思想向近代化转型
首先，20世纪初西方会计思想在中国的传播使得会计学研究的范围拓宽，有关会计学包含的内容得以大为拓展。一方面增加了原来会计思想中从未有过的新内容，如整理帐和统驭帐。据杨端六介绍“整理帐法为英国学者所推崇，其法较繁，而统驭帐法为美国学者所鼓吹，其法较简，国人爱简恶繁，遂多采用统驭帐法而放弃整理帐法”，其认为采用统驭帐法“总帐内户数可以减少而易于试算准确，且报告表册较易明晰。至于记帐手续，并不十分增多”。而整理帐法与统驭帐法的差异在于“进货销货现款三簿形式均同仅多过帐一次手续；进货总帐与销货总帐仅各多一整理帐户；进货总帐与销货总帐各有试算表，与统驭帐法之结差表相比较，仅多一户之差额”。
另一方面，随着西方会计思想的传播，近代中国政府会计的内容大为扩充，如谢霖的《实用政府会计》一书中就增设了许多新内容。其中对于政府的会计事务，作者按照其性质将之分为普通公务之会计事务、特种公务之会计事务、公有营业之会计事务、公有事业之会计事务、非常事件之会计事务等。不难看出近代政府会计研究受到西方会计思想的深刻影响。同时，学者们还用国际通约的语言对中国传统的会计内容进行了学术规范，在竺家饶著的《会计学ABC》一书中详细介绍了会计科目的分类，其把西方会计理论中的分类方法称为精密的分类法，用此方法会计科目可分为三大类，资产、负债以及资本主利益，并将资产分为流动资产、固定资产、无形资产、未到期资产、递延资产五项，其影响一直延续至今。其次，现代会计学的教、学方法被引人中国。这一时期会计学著作在说明具体理论时，往往辅以案例来进行解释。对于如何学习会计学，该时期学者也有论述，如张忠亮和李鸿寿翻译的《会计学原理及实务》一书中就主张采用实验法进行学习，书中认为在学习时应该根据个人经验去应用书上原理，把书本上所讲的手续和商业情形去比较，把异同点分析清楚，同时实习演题非常重要，在做习题时，要把自己当成是商店里的簿记员。尽管该时期尚未有专门的会计学方法论的书籍出现，但散见于各类会计书籍中的如何讲授和学习会计学的方法也不失为一亮点。
最后，西方会计思想的传人促使中国会计理论逐步成为独立的学科体系。中国在近代以前没有出现会计专论，中国古代会计史更多的是会计实践的历史。随着西方会计思想在近代中国的引入，一大批受过西方会计理论教育的学者开始翻译和撰写大量的会计学著作，这些著作既有对西方会计思想的介绍和评价，也有对中国传统会计思想的反思和批判，通过对西方会计理论的学习和借鉴，中国会计学界改变了过去会计思想无通约语言的状态，逐渐接受了国际通用的会计范式，使得会计学的传播、教授、应用都更加便捷和规范，初步建立起中国会计学理论体系。与此同时，会计学也成为大学商科的重要课程，本时期的很多会计学著作就是以教科书的面貌出现的，其编写者多为大学老师，典型者如潘序伦、谢霖、杨汝梅等。会计学著作的大量出版和会计学课程在各高校的相继开设使得会计学在中国作为一门独立的学科体系初步建立起来。
二、西方会计思想促进了现代会计制度在近代中国的建立
西方会计思想的传播对中国会计实践的影响体现在两个方面：政府会计及企业会计。政府会计的改革推动了政府会计管理机构初步建立，促进了政府会计中的法制建设。大多留学人员在归来后主张依法治理国家会计，一方面他们建议参照国外成规建立各项专业法规，另一方面，其更要求把法规执行体现到具体的会计制度制定方面。以国民政府的《会计法》为例，该法共分十章一百二十七条，对会计制度规定非常详细，其中第三章为会计科目，第四十四条规定各项会计科目的订定应兼用收付实现事项及权责发生事项为对象，而这一规定正是对当时英国现款会计制度和法国应收应付会计制度的综合应用。
西方会计思想的传播对国内企业会计改革的促进作用主要表现为：第一，促使工商企业采用新式现代会计方法，改变了记帐方法落后的状况。民族资本主义企业在发展初期，由于缺乏完善的财务管理制度，曾经一度造成资金浪费和供应紧张状况。鉴于此，很多工商企业家都主张建立完善的企业会计制度，如卢作孚认为事业发展的程度是以财务为决定条件的，而工商事业尤其依赖于其财务状况，因此他提出要建立完善的会计制度的管理原则，并将财权集中于总公司。刘鸿生则将成本会计核算作为提高企业竞争力的重要手段，他聘用会计专家为其制订各个企业的会计制度，并由总公司对下属企业实行集中管理，建立统一的财务制度，从而保证了企业能够提高资金的使用效率和企业的再生产能力。第二，促进了会计中介机构的发展。会计师事务所在经济实践中发挥的作用日益增大，其业务范围包括查核帐目、设计公司的内部组织及事务管理方法、代办公司的注册、评估动产和不动产等。
三、历史启示：学习和创新
我国当前建立的会计制度和准则正在逐步与国际会计准则接轨，这一取向无疑要求我们在进行会计制度改革的过程中也要象近代国人所主张的那样，认真学习和借鉴西方发达国家的会计思想和制度，因为在他们的会计制度中存在着许多科学合理的成分，正确的吸取这些科学合理的成分对于推进我国会计理论和制度建设具有重要的借鉴作用。在吸收的过程中，我们还必须注意到西方发达国家的会计理论和制度是结合其实际国情而建立起来的，因此我们在学习的过程中不能全盘照搬，而应该把握其精髓，并结合我国自身国情，创造性的加以运用和发展。
结 论
通过对近代会计发展史的研究，更深入了解了近代会计的演变，对会计有了更全面的认识。
会计的发展历史悠久，它是随着生产力的发展，私有制的出现而产生的，是人类社会发展的需要和必然结果。在古代的时候，那时候的统治者就对会计很重视了，而中国早在西周时期，就有了“会计”这一词语的产生，而后经过封建经济的繁荣发展，我国会计发展也在当时的世界上领先于世界。但近代会计的发展主要还是在欧洲，意大利、英国。
历史是稳定凝固了的现实，现实是流动变化着的历史；历史与现实地推移形成了时间的长河，而未来又是以现实为基础的，是现实按逻辑顺序的延伸。任何一门科学的研究，都不能割断历史，而应尊重历史，认识历史，吸取历史中的精华，继承历史流传下来的珍贵遗产，这正是我们对待历史的科学态度，同时，也是我们学习研究近代会计发展史的基点。会计学是经济管理科学的一个组成部分，近代会计发展史是经济发展史的一个重要分支。我们追溯会计发展的历史，正是为了充分认识。
注释：①【苏】索科洛夫：《会计发展史》，中国商业出版社1990年版，第7页。 ②文硕：《西方会计史》（上），中国商业出版社1987版，第63页。
③见：《中世纪经济社会史》（下），商务印书馆1984年版，第236~237页。 ④【苏】索科洛夫：《会计发展史》，中国商业出版社1990年版，第29页。 ⑤文硕：《西方会计史》，中国商业出版社1987版，第83页。
⑥刘炳炎：“复式记账的历史问题和理论问题”，《会计学基础学习参考资料（上册）》，中央广播电视大学出版社1983版，第170～171页。
⑦同文馆1955年版，第916～917页。
⑧【日】黑泽清：“复式簿记源流考”,《会计杂志》，1934年第3卷第1期。 ⑨【日】太田哲三：《会计学概论》，中华书局1935年版，第15页。
⑩【日】下野直太郎:“论收支簿记法”，《会计杂志》，1934年第4卷第5期
主要参考文献：1 《当代经济科学》1987年01期
2 《财会通讯》 2009年第一期 龙源期
3 《高级财务会计》2008年版 李大诚
4 《现代西方财务会计理论》厦门大学出版社 1990年版
5 《现代会计理论》立信会计出版社 1998年版
6 《会计理论》 美国会计学家享德里克森
7 《 会计史研究》（第一、二、三卷），郭道扬著，中国财政经济出版社，2004年版
8《会计发展史纲》，郭道扬著，中央广播电视大学出版社，1984年版